El contrato de mandato tiene implicaciones en algunos impuestos, y tanto el mandatario como el mandante deben cumplir determinadas obligaciones formales con un tratamiento especial por la naturaleza del contrato.
Obligaciones tributarias en el contrato de mandato.
En el desarrollo de un contrato de mandato pueden surgir algunas obligaciones frente a la Dian que, dependiendo del caso, pueden estar a cargo del mandante o del mandatario.
Recordemos que el mandatario es «quien hace el mandado», y el mandante es el que manda; es decir, el mandatario actúa en nombre del mandante.
A continuación, se abordan las distintas obligaciones tributarias que se pueden derivar de un contrato de mandato.
Facturación en el contrato de mandato.
En el contrato de mandato, es el mandatario quien debe expedir la factura a su nombre.
La facturación en el contrato de mandato está regulada por el artículo 1.6.1.4.9 del decreto 1625 de 2016, modificado por el decreto 358 de 2020, que señala:
«En los contratos de mandato, las facturas de venta y/o documentos equivalentes deberán ser expedidas en todos los casos por el mandatario, si adquiere bienes y/o servicios en cumplimiento mandato, la factura de venta y/o documentos equivalentes deberán ser expedidos a nombre del mandatario.
Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que tenga derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser firmada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.
En el caso de las devoluciones se adjuntará además una copia del contrato de mandato. El mandatario deberá conservar por el término señalado en el Estatuto Tributario y en el presente Decreto, las facturas y demás documentos comerciales que soporten las operaciones que realizó por orden del mandante.
En la factura electrónica de venta, elaborada en virtud del contrato de mandato se deberán diferenciar las operaciones del mandante de las del mandatario.
Parágrafo. Para efectos del cumplimiento de la obligación de expedir factura electrónica de venta, tanto los mandantes como los mandatarios, atenderán las fechas establecidas para su implementación por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN.»
Es el mandatario el que tiene que expedir la factura; eso es claro. ¿Pero debe ser expedida a nombre del mandatario o del mandante?
La ley no es clara en ese aspecto, pero se entiende que la factura la expide el mandatario a nombre propio y no del mandante.
Esto se tiene más claro en la factura electrónica que regula el artículo 1.6.1.4.1.11, que en el numeral 1 señala:
«En los contratos de mandato, las facturas deben ser expedidas en todos los casos por el mandatario. En consecuencia:
Si el mandante es elegido por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN para facturar electrónicamente o lo es en forma voluntaria, el mandatario deberá facturar en forma electrónica. Para tal efecto, éste deberá surtir el procedimiento de habilitación respectivo y cumplir las disposiciones de la presente Sección. Las facturas electrónicas deberán permitir diferenciar las operaciones relacionadas con el mandante de las del mandatario.
Si el mandante seleccionado por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN o voluntario para expedir factura electrónica, por su parte, factura además operaciones en forma directa, también deberá adelantar el respectivo procedimiento de habilitación y cumplir las disposiciones de la presente Sección.
Cuando el mandatario sea el sujeto elegido por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN para facturar electrónicamente o éste decida hacerlo voluntariamente, debe facturar en forma electrónica. Los mandantes por los cuales actúa, si facturan además operaciones por su cuenta, lo harán en forma electrónica si son obligados de acuerdo con el ámbito de esta Sección, o por las demás formas de facturación vigentes, si fuere ese el caso.»
La facturación debe hacerla el mandatario a nombre propio, pero considerando la obligación del mandante respecto a la facturación electrónica.
De manera que le corresponde al mandatario cumplir con las obligaciones propias de la facturación, como pedir la resolución de autorización o la habilitación de la facturación electrónica.
Ahora, cuando el mandatario compra directamente bienes o servicios en desarrollo del contrato de mandato, la factura debe hacerse a nombre del mandatario, pues así lo señala el inciso segundo del artículo 1.6.1.4.3 del decreto 1625:
«Si el mandatario adquiere bienes o servicios en cumplimiento del mandato, la factura deberá ser expedida a nombre del mandatario.»
Este punto es relevante porque el costo o gasto en realidad es para el mandante, pero la ley exige que la factura se debe hacer a nombre del mandatario, tema importante para efectos del impuesto a la renta, como más adelante se expone.
Retención en la fuente en el contrato de mandato.
La retención en la fuente en el contrato de mandato debe ser practicada por el mandatario, según sea la calidad del mandante.
Señala el primer inciso del artículo 1.2.4.11 del decreto 1625 de 2016:
«En los contratos de mandato, incluida la administración delegada el mandatario practicará al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.»
Si el mandante es agente de retención, el mandatario debe practicar la retención en las operaciones propias o relacionadas con el mandato, y si el mandante no es agente de retención, el mandatario no debe practicar retención en la fuente.
Lo anterior es independiente de las obligaciones del propio mandatario, pues este, individualmente considerado, puede ser o no ser agente de retención, pero, en todo caso, debe cumplir con las obligaciones del mandato según la calidad del mandante.
Es decir que el mandatario puede no ser agente de retención en sus propios negocios, pero debe serlo respecto a los negocios del mandato, o lo contrario.
Declaración de retención en la fuente en el contrato de mandato.
¿Quién debe declarar las retenciones en la fuente que se efectúen en cumplimiento de un contrato de mandato? ¿La declaración de retención debe ser presentada por el mandatario o por el mandante?
Quien debe practicar la retención en la fuente es el mandatario, de manera que, por simple lógica, es quien debe declararlas y pagarlas.
Además, el reglamento ya citado señala claramente que es el mandatario quien debe cumplir todas las obligaciones inherentes al agente de retención, y una de las obligaciones formales es precisamente declarar.
Por su parte, la Dian, en concepto 091385 de 2007, señaló:
«Así mismo el mandatario cumplirá las obligaciones formales del agente retenedor como son declarar, consignar lo retenido y expedir certificados.»
El mandatario actúa como agente de retención con todos sus efectos, debiendo declarar, pagar, expedir certificados de retención en la fuente y pagar sanciones e intereses que se deriven del incumplimiento de cualquiera de estas obligaciones.
IVA en el contrato de mandato.
El impuesto a las ventas en el contrato de mandato tiene dos aristas a considerar: la primera es el IVA que se origine en las operaciones gravadas desarrolladas en ocasión al contrato de mandato, y la otra es la remuneración que reciba el mandatario por el mandato que ejerce.
En el primer caso no existe una norma que contemple un tratamiento especial, como sí lo hay en el caso de la retención en la fuente, donde la norma impuso al mandatario la obligación de practicar la retención.
En consecuencia, creemos que, si en el desarrollo del contrato de mandato el mandatario vende o presta un servicio gravado con el IVA, debe facturar y cobrar ese IVA considerando la responsabilidad del mandante.
Por ejemplo, si una persona jurídica vende mercancías gravadas con IVA, y esa mercancía es vendida por un mandatario, se debe cobrar y facturar el IVA correspondiente.
La segunda arista a la que nos referimos se trata del IVA en la remuneración que genera el contrato de mandato, la cual puede generar IVA.
El contrato de mandato es oneroso, de modo que el mandatario recibe un pago por ejercer el mandato, que puede ser una comisión sobre su gestión o unos honorarios, y si el mandatario, quien es el que presta el servicio, es responsable del impuesto a las ventas, debe cobrar y facturar el IVA por esa remuneración que recibe.
Por ejemplo, el abogado que cobra unos honorarios a su cliente para representarlo en alguna diligencia. Se trata de un mandato por el que se cobran honorarios que son gravados con el IVA, y sobre los que se cobra el IVA en caso de que el mandatario sea responsable de este impuesto.
Otro ejemplo distinto es cuando un almacén encarga a un mandatario para que le venda una mercancía, pagando una comisión sobre la venta al mandatario. Esa comisión es un ingreso gravado con IVA, que es independiente al IVA que se genera por la venta de la mercancía, en caso de que esta esté gravada con el IVA.
Declaración del impuesto a las ventas en el contrato de mandato.
En este caso, el tratamiento también difiere del que se da a la declaración de retención en la fuente, donde la norma impuso esa obligación al mandatario.
En el caso del impuesto a las ventas, quien debe presentar la declaración es el mandante.
Así lo señaló la Dian en concepto 077986 de 2001:
«En este contexto y en lo que a la obligación de presentar la declaración del impuesto sobre las ventas se refiere, deberá entonces el mandante presentar la correspondiente declaración del impuesto sobre las ventas con base (en lo que a las operaciones derivadas del contrato de mandato se refiere), en la información que le suministre el mandatario tal y como lo disponen las normas anteriormente citadas.»
Recordemos que el inciso 3 del artículo 1.2.4.11 del decreto 1625 de 2016 señala:
«El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos y retenciones efectuadas por cuenta de este.»
Y el inciso 3 del artículo 1.6.1.4.3 del decreto 1625 de 2016 dispone:
«Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que tenga derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser avalada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.»
El mandante declara los ingresos y solicita los impuestos descontables con base en la información que le suministre el mandatario; por tanto, es al mandante a quien le corresponde declarar los ingresos gravados, exentos, excluidos o no gravados, y declarar el IVA descontable al que tenga derecho, lo mismo que la retención en la fuente por IVA que haya realizado el mandatario.
Impuesto a la renta en el contrato de mandato.
Ya hemos visto que la norma dispone que el mandante es el que declara los ingresos, costos, gastos, retenciones e impuestos descontables derivados de un contrato de mandato.
Esos conceptos, dice la norma, se declaran con base en el informe que le suministre el mandatario.
El mandatario debe expedir al mandante un certificado firmado por contador público o revisor fiscal, en el que consten los costos, deducciones e impuestos descontables a los que tiene derecho el mandante.
Los costos, deducciones e impuestos descontables en el contrato de mandato están soportados por las facturas, que ya vimos se deben hacer a nombre del mandatario, de modo que el mandante no tendrá una factura para soportar esos conceptos, la cual es reemplazada por la certificación firmada por contador público.
Esta es una excepción a la regla general sobre el soporte de costos y deducciones impuesta por el artículo 771-2 del estatuto tributario.
En el contrato de mandato, el mandante reemplaza la factura por la certificación que le extiende el mandatario, y es por ello que el último inciso del artículo 1.6.1.4.3 del decreto 1625 de 2016 señala:
«El mandatario deberá conservar por el término señalado en el Estatuto Tributario, las facturas y demás documentos comerciales que soporten las operaciones que realizó por orden del mandante.»
El mandatario solo declara lo que corresponda a los ingresos que obtenga por el mandato, que son los honorarios o las comisiones acordadas como remuneración, y solo podrá declarar los costos y deducciones asociados a esa remuneración, puesto que los costos y gastos asociados al contrato de mandato como tal corresponden al mandante en los términos ya señalados.
Información exógena en el contrato de mandato.
Quienes intervienen en un contrato de mandato pueden estar obligados a reportar información exógena o en medios magnéticos por distintos motivos que pueden no tener relación con el contrato de mandato.
No obstante, en lo que tiene que ver con el contrato de mandato, es probable que el mandatario quede obligado a lo dispuesto en el literal g) del artículo 631 del estatuto tributario:
«Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos para terceros y de los terceros a cuyo nombre se recibieron los ingresos, con indicación de la cuantía de los mismos.»
El contrato de mandato se caracteriza porque el mandatario recibe ingresos de terceros para terceros, información que se debe reportar, por supuesto consultando lo que disponga la Dian para cada año mediante resolución.
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Ajuste fiscal al costo de los activos fijosForma de citar este artículo (APA):
Gerencie.com. (2024, enero 22). Impuestos en el contrato de mandato [Entrada de blog]. Recuperado de https://www.gerencie.com/tratamiento-tributario-del-contrato-de-mandato.html
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Cordial saludo:
En un contrato de mandato, el mandante es una empresa usuaria de Zona Franca, exenta del pago del IVA. Si la empresa mandataria realiza compras en virtud de dicho contrato, ¿las empresas que le venden también deben facturarle con IVA del 0%? Si es así, ¿qué requisitos se deben cumplir para que las empresas terceras puedan facturar sin IVA y argumentar ante la DIAN?
Valoro mucho su atención y respuesta.
Buenas tardes. ¿Cómo sería el tratamiento contable y práctico del impuesto GMF (4×1000) en un contrato de mandato?
Pasivos, qué pena.
Buenas tardes:
Por favor, quisiera saber qué formatos debe presentar un abogado que recibe ingresos para terceros y que, además, maneja contratos de mandato. Mi pregunta es si debe presentar también pasivos, activos y demás, o si solo debe presentar el 1647 y el 5248.
Agradezco de antemano su respuesta.
Hola, ¿me pueden confirmar, por favor, si los certificados de mandato que no están por fiducia deben ser firmados también por el representante legal o solo por el revisor fiscal? ¿Y en qué norma puedo encontrar esta información?