El contribuyente que solicite la devolución o compensación de un saldo a favor que luego resulte improcedente se expone a la sanción contemplada en el artículo 670 del estatuto tributario.
- Qué es una devolución o compensación improcedente
- Devolución de lo devuelto indebidamente
- Multa o sanción por la devolución improcedente
- Sanción cuando se incurre en fraude y falsedad
- Responsabilidad solidaria de contadores y revisores fiscales cuando hay fraude
- Término para imponer la sanción por devolución improcedente
- Recursos contra la sanción por devolución improcedente
- Sanción por imputación improcedente
- Sanción por compensación improcedente
Qué es una devolución o compensación improcedente
Una devolución o compensación improcedente ocurre cuando, luego de efectuada, se disminuye el saldo a favor devuelto o compensado, disminución que puede hacer el mismo contribuyente mediante una corrección voluntaria o provocada, o la Dian mediante una liquidación oficial de revisión, teniendo en cuenta que cuando se presenta una solicitud de devolución o compensación de un saldo a favor y la Dian lo acepta, no significa que esté reconociendo la real existencia del saldo a favor, como claramente lo señala el inciso primero del artículo 670 del estatuto tributario:
«Las devoluciones y/o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, y del impuesto sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor.»
Una vez aceptada la devolución o compensación, la Dian puede iniciar un proceso de fiscalización, y si en su desarrollo el saldo a favor resulta disminuido, se configura la devolución improcedente.
Devolución de lo devuelto indebidamente
Una vez el saldo a favor previamente devuelto o compensado se disminuye, el contribuyente debe devolver el excedente, como lo señala el inciso segundo del artículo 670 del estatuto tributario:
«Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial, rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación, o en caso de que el contribuyente o responsable corrija la declaración tributaria disminuyendo el saldo a favor que fue objeto de devolución y/o compensación, tramitada con o sin garantía, deberán reintegrarse las sumas devueltas y/o compensadas en exceso junto con los intereses moratorios que correspondan, los cuales deberán liquidarse sobre el valor devuelto y/o compensado en exceso desde la fecha en que se notificó en debida forma el acto administrativo que reconoció el saldo a favor hasta la fecha del pago. La base para liquidar los intereses moratorios no incluye las sanciones que se lleguen a imponer con ocasión del rechazo o modificación del saldo a favor objeto de devolución y/o compensación.»
Si el contribuyente consiguió que le devolvieran $100.000.000 y luego resultó que solo tenía derecho a $60.000.000, debe devolver a la Dian los otros $40.000.000 y debe pagar intereses moratorios sobre esos $40.000.000, intereses que no son sancionatorios, sino moratorios.
En el proceso modificatorio del saldo a favor no se aplica sanción por devolución improcedente; se aplica la sanción por corrección o por inexactitud que se liquida sobre $40.000.000, que fue el menor saldo a favor liquidado.
La norma aclara que para liquidar los intereses moratorios no se incluyen las sanciones que se hayan impuesto en el proceso de revisión del saldo a favor, que puede ser la sanción por corrección o la sanción por inexactitud.
Recordemos que la sanción por corrección se paga cuando el contribuyente corrige voluntariamente antes de que la Dian le notifique el requerimiento especial.
La sanción por inexactitud se paga cuando la Dian actúa y profiere el requerimiento especial obligando al contribuyente a corregir.
El proceso sancionatorio por devolución improcedente tiene dos partes:
- Proceso para disminuir el saldo a favor.
- Proceso para imponer la sanción por devolución improcedente.
En la primera parte es donde se impone la sanción por corrección o inexactitud y se solicita la devolución del exceso improcedente junto con los intereses moratorios.
Se precisa que la sanción por devolución o compensación improcedente se aplica cuando se hace la devolución o la compensación, no cuando se presenta la solicitud y la Dian la rechaza por formalidades o sospechas de inexactitud; en este evento no existe ninguna sanción, y la única consecuencia quizás sea la apertura de un proceso de fiscalización.
Multa o sanción por la devolución improcedente
Una vez modificado el saldo a favor, entonces sí se aplica la sanción por devolución o compensación improcedente.
De manera que, adicional a la obligación de devolver lo devuelto o compensar de forma improcedente, de pagar los intereses moratorios y pagar la sanción por corrección o por inexactitud, se impone la multa por haberse solicitado en devolución o compensación un saldo a favor improcedente.
El artículo 670 del estatuto tributario contempla dos multas dependiendo de quién modificó el saldo a favor:
- El diez por ciento (10%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable, en cuyo caso este deberá liquidar y pagar la sanción.
- El veinte por ciento (20%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando la Administración Tributaria rechaza o modifica el saldo a favor.
La multa es más económica cuando el contribuyente, por su propia iniciativa, corrige la declaración al advertir que el saldo a favor solicitado era menor o inexistente.
Sanción cuando se incurre en fraude y falsedad
Si la devolución o compensación improcedente se hace utilizando medios o métodos fraudulentos, la sanción es más gravosa.
Señala el penúltimo inciso del artículo 670 del estatuto tributario:
«Cuando, utilizando documentos falsos o mediante fraude, se obtenga una devolución y/o compensación, adicionalmente se impondrá una sanción equivalente al ciento por ciento (100%) del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente.»
En este caso, la sanción ya no es del 20% del saldo a favor, sino del 100%.
Responsabilidad solidaria de contadores y revisores fiscales cuando hay fraude
Cuando hay fraude y falsedad en la devolución o compensación de saldos a favor, la ley convierte a los firmantes de la declaración en responsables solidarios por el pago de la sanción:
«En este caso, el contador o revisor fiscal, así como el representante legal que hayan firmado la declaración tributaria en la cual se liquide o compense el saldo improcedente, serán solidariamente responsables de la sanción prevista en este inciso, si ordenaron y/o aprobaron las referidas irregularidades, o conociendo las mismas no expresaron la salvedad correspondiente.»
Es decir que si el contribuyente no paga la sanción por devolución improcedente, la debe pagar el gerente, el revisor fiscal o el contador público que firmaron la declaración. Esta solidaridad aplica únicamente respecto a la sanción especial del 100% por haberse incurrido en fraude.
El contador público o revisor fiscal y el gerente se pueden liberar de esa responsabilidad solidaria si firman la declaración con salvedades.
Término para imponer la sanción por devolución improcedente
El término que tiene la Dian para imponer la sanción por devolución o compensación improcedente es de 3 años en los términos del inciso 4 del artículo 670 del estatuto tributario:
«La Administración Tributaria deberá imponer la anterior sanción dentro de los tres (3) años siguientes a la presentación de la declaración de corrección o a la notificación de la liquidación oficial de revisión, según el caso.»
Los tres años se cuentan desde el momento en que se determina el menor saldo a favor, que puede ocurrir en dos momentos diferentes:
- Cuando el contribuyente presenta su declaración de corrección.
- Cuando la Dian notifica la liquidación oficial de revisión.
Recordemos que tanto el contribuyente como la Dian cuentan con 3 años para modificar la declaración tributaria, y una vez modificada para disminuir el saldo a favor, empiezan a contar los 3 años para imponer la sanción por devolución o compensación improcedente.
Es posible que el contribuyente corrija la declaración, y luego la Dian practique una liquidación oficial sobre esa declaración corregida por el contribuyente, caso en el cual los 3 años se cuentan desde la notificación de la liquidación oficial de revisión.
Téngase en cuenta que la liquidación oficial de revisión puede ser recurrida por el contribuyente, y la Dian tendrá que resolver ese recurso, y de no prosperar, debe notificar la resolución que confirma la liquidación oficial de revisión, punto donde termina la vía gubernativa y la liquidación oficial cobra mérito ejecutivo.
Esto para significar que los 3 años de plazo para imponer la sanción por devolución improcedente se cuentan desde que se notifica la liquidación oficial de revisión, y no desde que esta se confirma en caso de presentar el recurso de reconsideración.
Recursos contra la sanción por devolución improcedente
La sanción por devolución improcedente se impone mediante una resolución independiente, previo traslado de cargos al contribuyente en los términos del último inciso del artículo 670 del estatuto tributario:
«Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, se dará traslado del pliego de cargos por el término de un (1) mes para responder al contribuyente o responsable.»
Y el parágrafo primero del mismo artículo señala:
«Cuando la solicitud de devolución y/o compensación se haya presentado con garantía, el recurso contra la resolución que impone la sanción se debe resolver en el término de un (1) año contado a partir de la fecha de interposición del recurso. En caso de no resolverse en este lapso, operará el silencio administrativo positivo.»
Como la sanción por devolución improcedente se fundamenta en la liquidación oficial de revisión cuando ese ha sido el caso, el contribuyente puede demandar esa liquidación ante la justicia administrativa, de manera que la sanción no se puede cobrar hasta que no haya una respuesta definitiva por parte de la justicia administrativa.
En ese orden de ideas, el parágrafo segundo del artículo 670 del estatuto tributario señala:
«Cuando el recurso contra la sanción por devolución y/o compensación improcedente fuere resuelto desfavorablemente y estuviere pendiente de resolver en sede administrativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución y/o compensación, la Administración Tributaria no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso.»
El cobro de los impuestos, intereses y sanciones no se podrá hacer hasta tanto la jurisdicción de lo contencioso administrativo resuelva negativamente la acción de nulidad y restablecimiento del derecho.
Sanción por imputación improcedente
Recordemos que cuando se genera un saldo a favor, el contribuyente tiene tres opciones a elegir:
- Solicitar la devolución del saldo a favor.
- Solicitar que se compense el saldo a favor con deudas que tenga el contribuyente.
- Imputar el saldo a favor en la declaración del periodo siguiente.
En las opciones 1 y 2 existe la sanción por devolución o compensación improcedente, pero, ¿qué pasa si lo que existe es una imputación o arrastre de un saldo a favor improcedente?
En tal caso se aplica el inciso 5 del artículo 670 del estatuto tributario:
«Cuando se modifiquen o rechacen saldos a favor que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, como consecuencia del proceso de determinación o corrección por parte del contribuyente o responsable, la Administración Tributaria exigirá su reintegro junto con los intereses moratorios correspondientes, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación.»
La norma no contempla una sanción para estos casos, sino que se limita a solicitar el reintegro junto con los intereses moratorios.
Esto permite a los contribuyentes imputar o arrastrar saldos a favor improcedentes con un menor costo, pues en caso de ser detectado por la Dian no pagan ninguna sanción, al tiempo que se permiten pagar un menor impuesto en el periodo en que se imputa el saldo a favor improcedente; no obstante, los intereses moratorios pueden resultar excesivamente caros en tiempos de inflación elevada.
Sanción por compensación improcedente
Es la misma sanción que se aplica cuando se hace una devolución que luego resulta improcedente, así que se aplica lo expuesto en esta nota.
Recordemos que la compensación es la figura mediante la cual el contribuyente solicita que se compense una deuda que este tiene con la Dian, con un saldo a favor del contribuyente.
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Diferencia entre bienes excluidos y exentos del IvaForma de citar este artículo (APA):
Gerencie.com. (2023, agosto 28). Sanción por devolución improcedente [Entrada de blog]. Recuperado de https://www.gerencie.com/sancion-por-devolucion-o-compensacion-improcedente.html
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