Impuestos en la cesión del cesión de derechos herenciales

Cuando se vende un derecho herencial, que es la participación que en una herencia tiene una persona, se genera un ingreso para el cedente que puede ser ordinario o constitutivo de ganancia ocasional.

Cesión del derecho herencial en el impuesto a la renta.

Cuando se cede o se vende un derecho herencial, el cedente o vendedor obtiene un ingreso que, por lo general, es un ingreso ordinario constitutivo de renta en los términos de los artículos 26 y 27 del estatuto tributario, como lo señala la Dian en el concepto 33637 de 2018, que ha sido reiterado en pronunciamientos posteriores de la Dian:

«En este contexto, si se considera que quien vende es el heredero de una sucesión, la venta de derechos herenciales le genera un ingreso por concepto de venta de derechos, pero no un ingreso por concepto de gananciales de una sucesión; en tanto, la fuente de sus ingresos fue la operación de venta de derechos y no la asignación de la herencia por medio de la liquidación de la sucesión.»

Luego, en el concepto 575 de 27 de octubre de 2020, la Dian precisa que si los derechos herenciales constituyen activos fijos para quienes los poseen por 2 años o más, constituirán ganancia ocasional en los términos del artículo 300 del estatuto tributario.

La duda aquí es en qué evento un derecho herencial puede reconocerse como un activo fijo, si tan solo se tiene una mera expectativa de algo, que en general no se conoce su valor o monto hasta tanto se liquide la sucesión.

Ganancia ocasional exenta en la cesión de derechos herenciales.

El artículo 307 del estatuto tributario contempla algunas ganancias ocasionales exentas para quien recibe una herencia, lo que no aplica en los casos en que la persona vende o cede sus derechos herenciales, porque son conceptos diferentes.

La ganancia ocasional exenta aplica para el heredero que recibe su herencia a liquidar la sucesión, pero en este caso se vende un derecho sobre una sucesión ilíquida que, al no haberse liquidado, no causa el derecho a la ganancia ocasional exenta.

Además, como ya se indicó, la regla general es que la cesión de derechos herenciales no constituye ganancia ocasional, sino renta ordinaria. Por lo tanto, no puede haber allí una ganancia ocasional exenta, y en el evento de que la cesión de derechos herenciales generara una ganancia ocasional, la genera por venta de un activo fijo y no por herencia como tal, por lo que no procede la ganancia ocasional exenta a la que se refiere el artículo 307 del estatuto tributario.

¿El cesionario o comprador del derecho herencial puede declarar la ganancia ocasional exenta?

Cuando la sucesión se liquide, el cesionario que compró los derechos herenciales recibirá la parte de la herencia correspondiente al derecho herencial adquirido. ¿Esa parte que recibe se puede declarar como ganancia ocasional en aplicación al artículo 307 del estatuto tributario?

El artículo 307 del estatuto tributario establece las siguientes exenciones relacionadas con la sucesión o herencia:

1. Inmuebles de vivienda: Se exime el valor equivalente a las primeras 13.000 UVT de un inmueble destinado a vivienda, siempre que sea propiedad del causante.
2. Otros bienes inmuebles: Se exime el valor equivalente a las primeras 6.500 UVT para inmuebles que no sean de vivienda.
3. Herencias y legados: Se exime el valor equivalente a las primeras 3.250 UVT de las asignaciones que reciban el cónyuge supérstite, herederos o legatarios.
4. Herencias, legados y donaciones a terceros: Se exime el 20% del valor de los bienes y derechos recibidos por personas distintas a los legitimarios y/o el cónyuge supérstite, tanto en herencias, legados como en donaciones y otros actos gratuitos, con un límite máximo de 1.625 UVT.
5. Bienes personales: También quedan exentos los libros, la ropa, utensilios de uso personal y el mobiliario del hogar del causante.

La duda es: ¿El cesionario puede declarar esas ganancias ocasionales exentas al haber adquirido los derechos del heredero?

En nuestro criterio, el cesionario no podría declarar la ganancia ocasional exenta porque esta beneficiaría únicamente a quienes tengan la calidad de herederos, y el cesionario, en este caso, no es heredero.

Sin embargo, se podrá interpretar que el artículo 307 del estatuto tributario no establece un beneficio asociado a la persona (heredero), sino al concepto (herencia o legado), con independencia de la calidad de la persona que la recibe. Interpretada así la norma, el cesionario tendría derecho a declarar la ganancia ocasional exenta.

Pero esta interpretación solo sería válida respecto a los numerales 1, 2 y 5, que hacen referencia a los bienes y no a los herederos.

Veamos un comparativo de dos de estas exenciones:

Claramente, en el numeral 1, la exención aplica respecto al inmueble, la vivienda del contribuyente, y la exención del numeral 3 aplica respecto al heredero, es decir, hace referencia a la calidad de heredero de quien la recibe.

¿Qué se cede en la cesión de los derechos herenciales?

Para tratar de llegar a una probable conclusión, analicemos qué se cede en una cesión de derechos herenciales.

Cuando se compra un derecho herencial, el heredero que lo vende cede su derecho patrimonial dentro de la sucesión ilíquida. Vende o cede el porcentaje de participación que, como heredero, le corresponda sobre la masa de bienes herenciales.

En la cesión de derechos herenciales no se cede la calidad de heredero ni mucho menos, de modo que no se puede afirmar que el cesionario adquiere la calidad de heredero producto de la cesión. De manera que, si el beneficio tributario es para el heredero, el cesionario, al no haber adquirido tal calidad, sino un mero derecho patrimonial, no puede ser sujeto de ese beneficio.

Respecto a los efectos de la cesión de derechos herenciales la sala civil de la Corte Suprema de Justicia en sentencia del 3 de enero de 1970 dijo:

«Acerca de la naturaleza y efectos de la venta de derechos hereditarios ha dicho la Sala, con cita de Baudry Lacantinerie, que la venta de herencia "es la convención por la cual un heredero cede a cambio de dinero la universalidad de los derechos pecuniarios que resultan para él de la apertura de la sucesión. No es la calidad de heredero la que el vendedor transmite por este contrato; esta calidad es personal e intrasmisible porque no puede depender del que es heredero dar a otro su lugar en la familia y su grado de parentesco. Lo que constituye el objeto de la venta es la masa de los bienes v de las deudas dejadas por el difunto la universalidad de su patrimonio activo y pasivo, universum jus defuncti. El heredero que ha vendido la herencia sigue, Pues siendo heredero, pero ha dejado de ser propietario del patrimonio hereditario; el titulo de heredero permanece indeleble sobre su cabeza; …»

Como se puede ver, la cesión o venda de derechos herenciales no implica que «la transferencia» de la calidad de heredero. Además, la cesión del derecho herencial, en principio, solo cede derechos civiles, no tributarios.

¿Si la exención no aplica para el cesionario, quién la puede declarar?

Al inicio del texto hemos concluido que el heredero cedente de sus derechos herenciales no puede declarar ninguna ganancia ocasional exenta porque esta solo se causa cuando se liquide la sucesión. Pero cuando ello ocurra, el heredero ya no recibe nada porque vendió su derecho, y si concluimos que el cesionario tampoco las puede declarar, ¿quién puede declararla?

Si ninguno, ni cedente ni cesionario puede declarar la ganancia ocasional exenta, ¿no hay un beneficio injusto para el Estado? ¿Es este argumento suficiente para concluir que el cesionario sí puede declarar la ganancia ocasional exenta?

¿Qué opina usted?