Iva descontable

El impuesto a las ventas descontable (IVA descontable) hace referencia al IVA pagado que se puede descontar en la declaración de IVA para determinar el impuesto a cargo.

Concepto de IVA descontable.

El IVA descontable es el IVA que la empresa ha pagado y que puede descontarse del IVA generado, para determinar el valor del IVA que debe pagar a la Dian en la declaración respectiva.

Los responsables del IVA deben declarar el impuesto periódicamente, y para determinar el impuesto a cargo, del IVA que han generado o cobrado a sus clientes se descuenta el IVA que han pagado a sus proveedores.

Al final, el responsable del IVA solo paga el IVA que resulte de descontar el IVA pagado al IVA generado, y por eso el nombre de IVA descontable.

Ejemplo de IVA descontable.

Supongamos un comerciante que vende un producto gravado a la tarifa general por un valor de $100.000, que nos genera un IVA de $19.000, IVA que se le cobra al cliente, y que el responsable debe declarar y pagar.

Pero el comerciante, para vender ese producto en $100.000, debió haberlo comprado por un valor inferior, supongamos $60.000, y debió haber pagado un IVA de $11.400.

Es ese IVA pagado el que puede descontarse del IVA generado y al final del periodo, cuando presenta la declaración de IVA, tendrá:

El IVA descontable es aquel que se pagó para comprar o producir el producto que se vende y por el que se cobra IVA.

IVA generado.

El IVA generado es el que se cobra al cliente al venderle un producto, y el impuesto a cargo, como se indicó, es igual al IVA generado menos el IVA descontable.

La empresa o contribuyente genera IVA cuando hace una venta, presta un servicio o cobra el IVA.

Por ejemplo, si la empresa vende una camisa en $100.000 gravada con la tarifa general del IVA, está generando un IVA de $19.000, y a ese valor le descuenta el IVA que pagó para comprar o construir la camisa.

Resumiendo, tenemos que cuando se compra hay IVA descontable, y cuando se vende hay IVA generado.

IVA que se puede tratar como descontable.

Un comerciante debe pagar IVA a sus proveedores para poder operar correctamente, pero no todo el IVA que pague puede descontarlo en la declaración de IVA.

Respecto al impuesto descontable, dice el artículo 485 del Estatuto Tributario, que son los siguientes:

1. El impuesto sobre las ventas facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales muebles y servicios.
2. El impuesto pagado en la importación de bienes corporales muebles.

De otra parte, el artículo 488 del Estatuto Tributario señala que solo son descontables los impuestos originados en operaciones que constituyan costo o gasto:

«Solo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta, resulten computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.»

El IVA que se pague se podrá descontar solo si se cumplen las siguientes condiciones:

1. El pago constituye costo o gasto en el impuesto a la renta.
2. El producto o servicio adquirido se destinó a las operaciones gravadas del responsable.

Si el producto adquirido se destina a la producción de los bienes gravados, pero no constituyen costo o deducción en el impuesto a la renta, no se puede descontar el IVA; caso contrario, si el producto adquirido constituye costo o gasto en el impuesto a la renta, pero no se destinó para producir el bien gravado con IVA, no se puede descontar.

Igualmente, no es posible descontar el IVA que corresponda a la compra, reparaciones y mantenimiento de activos, el cual se tratará como un activo, mayor valor del activo, o simplemente como mayor valor del gasto incurrido.

IVA que no es descontable se trata como costo o deducción.

Debe quedar claro que, si el IVA no se puede descontar en la declaración de IVA, sí es posible que se pueda imputar como costo o gasto.

Es evidente que, si el costo o gasto es improcedente en el impuesto a la renta, el IVA pagado tampoco se puede imputar como descontable en la declaración de IVA, y hasta ahí llega la limitación, de tal suerte que, si un IVA no puede ser descontable, el pago puede tratarse como costo o gasto en el impuesto a la renta, y así lo entendió la sección cuarta del Consejo de Estado en sentencia 19004 del 28 de agosto de 2013 con ponencia de la magistrada Martha Teresa Briceño:

«Sin embargo, si un pago no puede ser tratado como IVA descontable, no quiere decir que no pueda ser tratado como costo o gasto en el impuesto de renta, toda vez que en el impuesto sobre la renta, los costos y deducciones no están sujetos a la procedencia o no del descuento en IVA, a diferencia de lo que sucede en el impuesto sobre las ventas, en el cual expresamente la ley prevé la imposibilidad de solicitar como descuento un IVA que en renta no sea imputable como costo o gasto.»

Tratándose del impuesto a la renta, cualquier costo o gasto es procedente si cumple con los requisitos generales contemplados en el artículo 107 del Estatuto Tributario y por supuesto si se tienen los soportes indicados como a continuación se señala.

Y el IVA que deba tratarse como descontable no se puede tratar como costo o deducción, tal como lo señala la sección cuarta del Consejo de Estado en sentencia 19495 del 08 de octubre de 2015 con ponencia del magistrado Jorge Octavio Ramírez:

«La Sala precisa que el impuesto sobre las ventas, pagado en la adquisición de bienes o servicios que no deba ser tratado como descontable, será deducible del impuesto sobre la renta, siempre y cuando cumpla los requisitos establecidos en al artículo 107 del Estatuto Tributario y demás condiciones fijadas en el Capítulo V, Título I del Libro I del Estatuto Tributario. Con lo anterior, se excluye la posibilidad de que quede a criterio del contribuyente optar por cualquiera de los beneficios mencionados, pues si legalmente el impuesto pagado debe ser tratado como descontable y el contribuyente no lo utiliza, tampoco podrá llevarlo como costo o gasto deducible del impuesto sobre la renta.»

El contribuyente no puede elegir entre descontable y costo, sino que el IVA que es descontable debe descontarlo del IVA, y solo si no es descontable puede tratarlo como costo o deducción.

El IVA que no se puede descontar se lleva como mayor valor del costo o gasto, pues no se separa como sí ocurre con el IVA descontable, donde la compra como tal se va a la cuenta de inventarios, por ejemplo, y el valor del IVA se lleva a la cuenta 24 de IVA.

En el caso del IVA no descontable, tanto el valor de la compra como el valor del IVA van al costo o gasto como un único valor.

Requisitos del IVA descontable.

Ya vimos cuál es el IVA pagado que se puede descontar en la declaración de IVA, y resta señalar los requisitos que se deben cumplir.

El IVA descontable debe estar debidamente soportado.

Todo impuesto descontable debe estar debidamente probado y soportado, esto es, debe estar respaldado por una factura con el lleno de los requisitos legales.

Cómo soportar costos y deducciones en el impuesto de renta.Documentos con los que se deben soportar o probar los costos y las deducciones en el impuesto a la renta, y los requisitos que deben cumplir.

Se deben cumplir los mismos requisitos para el caso de los costos y deducciones, y en caso de que el proveedor no esté obligado a facturar, debe tenerse el respectivo documento equivalente con el cumplimiento de los requisitos formales que correspondan.

Oportunidad legal para descontar o imputar el IVA descontable.

Otro de los requisitos que se debe cumplir para descontar un IVA que se ha pagado tiene que ver con la oportunidad legal para imputarlo.

El plazo para descontarse el IVA es diferente, dependiendo de si el periodo es bimestral o cuatrimestral.

Oportunidad para descontar el IVA en el periodo bimestral.

Tratándose de los responsables del IVA que deben declarar bimestralmente, se debe dar aplicación a lo dispuesto en el inciso primero del artículo 496 del Estatuto Tributario:

«Cuando se trate de responsables que deban declarar bimestralmente, las deducciones e impuestos descontables sólo podrán contabilizarse en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación, o en uno de los tres períodos bimestrales inmediatamente siguientes, y solicitarse en la declaración del período en el cual se haya efectuado su contabilización.»

El responsable debe contabilizar el IVA descontable en el periodo en que se cause o dentro de los tres periodos siguientes.

Téngase claro que el plazo es para contabilizar el IVA, de suerte que una vez contabilizado necesariamente se debe descontar en el periodo en que se haya contabilizado.

Si el IVA se pagó en el primer periodo (enero – febrero), se puede contabilizar hasta en el periodo 4 (agosto – septiembre), debiéndose declarar en ese periodo.

Oportunidad para descontar el IVA en el periodo cuatrimestral.

Cuando el responsable del IVA tiene un periodo cuatrimestral, la oportunidad para descontar el IVA está dada en el segundo inciso del artículo 496 del Estatuto Tributario:

«Cuando se trate de responsables que deban declarar cuatrimestralmente, las deducciones e impuestos descontables sólo podrán contabilizarse en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación, o en el período cuatrimestral inmediatamente siguiente, y solicitarse en la declaración del período en el cual se haya efectuado su contabilización.»

El IVA que se pague se debe contabilizar en el cuatrimestre en que se cause o en el siguiente, y una vez contabilizado se debe declarar en el cuatrimestre en que se haya realizado la contabilización.

Si el IVA se pagó en el primer cuatrimestre (enero – abril), se debe contabilizar y descontar en el segundo cuatrimestre (mayo – agosto).

Se insiste una vez más que el plazo que da la ley es para contabilizar el IVA, más no para descontarlo, ya que una vez contabilizado debe descontarse en la declaración correspondiente.

Oportunidad para descontar el IVA en el sector de la construcción.

Para el caso de los responsables del impuesto en el sector de la construcción, señala el parágrafo del artículo 496 del Estatuto Tributario:

«El impuesto sobre las ventas descontable para el sector de la construcción sólo podrá contabilizarse en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación o en cualquiera de los dos períodos inmediatamente siguientes y solicitarse como descontable en el período fiscal en el que ocurra la escrituración de cada unidad inmobiliaria privada gravada con dicho impuesto.»

Aquí no se considera el periodo del IVA del responsable, sino que, en todo caso, la contabilización del IVA descontable debe hacerse como máximo en los dos periodos siguientes a aquel en que se causó.

Y respecto a la oportunidad para descontarlo, señala la norma que se debe hacer en el periodo en que se escriture la unidad, es decir, cuando se enajene, y el descuento se debe hacer en proporción a cada unidad.

El año gravable en renta y la oportunidad para descontar el IVA.

Sucede que el artículo 496 del Estatuto Tributario permite contabilizar y descontar el IVA hasta dentro de los tres periodos siguientes del IVA para el caso del periodo bimestral, y puede suceder que ese segundo o tercer periodo siguiente queden para el año siguiente.

Por ejemplo, si el IVA se causa en diciembre de 2020, se puede contabilizar en los primeros meses de 2021, que ya corresponde a un periodo de renta diferente al que se causó el IVA, y esto ha servido a la Dian para rechazar el descuento por no corresponderse con el periodo de renta.

La Dian ha interpretado que el artículo 488 del Estatuto Tributario señala que solo se puede descontar el IVA que constituye costo o gasto en el impuesto a la renta, y que, por consiguiente, el impuesto descontado debe corresponder al mismo periodo de renta, impidiendo que se descuente el IVA contabilizado en un año distinto al que se causó.

Frente a este tema, señaló la sección cuarta del Consejo de Estado en sentencia 201814 del 25 de mayo de 2017:

«Se debe tener en cuenta que el artículo 496 del Estatuto Tributario no precisa que los impuestos descontables deben solicitarse dentro del mismo año gravable en que se adquieran o importen los bienes que en su momento se tratan como costo o deducción.»

Luego señala la sala más adelante:

«Si bien el artículo 488 del Estatuto Tributario se refiere a la necesidad de que las sumas a descontar se computen como costo o gasto según las normas del impuesto sobre la renta, tal previsión atiende a los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 ib, pero no implica desconocer que, según el artículo 574 ib, la declaración el  impuesto sobre las ventas es bimestral y que el artículo 496 ib, autoriza la contabilización de los impuestos descontables en el periodo de su causación o en uno de los dos periodos bimestrales inmediatamente siguientes y solicitarse en la declaración del periodo en la cual se haya efectuado la contabilización del impuesto.»

La sala es clara que el artículo 496 permite contabilizar y descontar el IVA en los periodos siguientes sin considerar si no coincide con el periodo gravable del impuesto a la renta.

¿Qué sucede si el IVA no es descontado dentro de la oportunidad legal?

Si el contribuyente por alguna razón no descuenta el IVA dentro de la oportunidad legal señalada, simplemente pierde el derecho a descontar ese IVA, tal como lo señaló en sentencia 201814 del 25 de mayo de 2017 del Consejo de Estado:

«Resulta oportuno señalar que esta disposición debe interpretarse en conjunto con lo establecido en el artículo 496 del Estatuto Tributario, norma de la que se infiere que el reconocimiento del IVA descontable está sujeto a la verificación de su causación y contabilización dentro de la oportunidad expresamente prevista, de tal manera que si no se cumple esa condición, se pierde el derecho al descuento.»

Eso es claro, pero ¿puede el contribuyente entonces declarar como costo o gasto ese IVA que no pudo descontar al haber perdido el derecho por extemporaneidad?

En nuestro criterio, no, porque, como ya se señaló líneas atrás, el tratamiento del IVA descontable no es facultativo, no se hace como más le convenga al contribuyente, y en eso ha sido enfático el Consejo de Estado:

«…pues si legalmente el impuesto pagado debe ser tratado como descontable y el contribuyente no lo utiliza, tampoco podrá llevarlo como costo o gasto deducible del impuesto sobre la renta.»

Es claro que en tal caso es improcedente llevar como costo o gasto el IVA que debió descontarse en el impuesto a las ventas.

IVA descontable destinado indistintamente a operaciones gravadas, exentas y excluidas.

El artículo 488 del Estatuto Tributario señala que solo se puede descontar el IVA «que se destine a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas», de suerte que un IVA pagado que ha sido utilizado en actividades excluidas o no gravadas, no puede descontarse en la declaración de IVA.

Para ello es necesario que en la contabilidad el contribuyente identifique cada ingreso para así poder determinar qué impuestos descontables puede utilizar.

Pero en algunos casos eso no es posible y por ello el artículo 490 del Estatuto Tributario señala:

«Cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del período fiscal correspondiente. La inexistencia de operaciones determinará la postergación del cómputo al período fiscal siguiente en el que se verifique alguna de ellas.»

En tal caso, es necesario determinar la proporción en que los ingresos gravados participan en el total de los ingresos para imputar como descontable la misma proporción del IVA pagado.

Proporcionalidad o prorrateo del IVA descontable.

De acuerdo al artículo 490 del Estatuto Tributario, es preciso determinar la proporción de los ingresos gravados con respecto al total de ingresos para prorratear el IVA que se puede descontar.

Supongamos los siguientes valores:

No podemos descontar los 15.000.000 de IVA, porque parte de ese IVA fue destinado a generar los ingresos no gravados, de manera que determinamos la proporción de la siguiente forma:

La parte que no se puede descontar se tratará como costo o gasto en el impuesto a la renta, es decir, se lleva como mayor valor del costo o gasto.

Otros aspectos a considerar en el IVA descontable.

A continuación, nos referimos a otros aspectos particulares relacionados con el IVA descontable.

IVA descontable cuando se utiliza la figura del AIU.

Cuando se utiliza la figura del AIU, el IVA descontable es solo el imputable a ese AIU.

Así es, por ejemplo, en el caso señalado por el artículo 1.3.1.6.12 del Decreto 1625 de 2016:

«Limitación en impuestos descontables para la base gravable especial. En la prestación de servicios de que trata el artículo 462-1 del estatuto tributario, el responsable solo podrá solicitar impuestos descontables por los gastos directamente relacionados con el AIU, que constituye la base gravable del impuesto y que en ningún caso podrá ser inferior al diez por ciento (10%) del valor total del contrato o de la remuneración percibida, de conformidad con lo establecido en el artículo 1.3.1.8.3 del presente decreto.»

En la figura del AIU, el IVA se cobra o genera precisamente sobre ese AIU, de modo que no se puede descontar un IVA que no corresponda al IVA generado.

Si el IVA se genera sobre el AIU, el IVA descontable está limitado a ese AIU.

Si no fuera así, el contribuyente tendría un saldo a favor indebido por lo siguiente:

No puede ser que el IVA descontable sea superior al IVA generado, por lo tanto, el descuento se limita al IVA que se pagó en lo relacionado con el AIU.

Si no fuera por esa limitación, el responsable tendría un saldo a favor de 9.500.000.

El IVA que se descuenta es el que figura en la factura.

El IVA que el contribuyente puede descontar es el que figura en la factura, que se supone está discriminado.

Los impuestos descontables deben estar soportados con una factura, y esa factura debe ser valorada integralmente, de suerte que el impuesto descontable no puede ser otro que el que esté en la factura.

Esta aclaración la realizamos en vista de que en algunos casos quien elabora la factura manualmente se puede equivocar y liquida mal el IVA, y sea que cobre más de lo debido o cobre menos, pero es un error que no se traslada a quien paga lo cobrado y tiene el soporte indicado.

Cuenta transitoria en el IVA descontable.

Según el artículo 490 del Estatuto Tributario, el IVA que se pague y se destine indistintamente a productos gravados, exentos y excluidos, se debe prorratear en función del monto de los ingresos gravados, exentos y excluidos del periodo correspondiente.

El inciso 2 del artículo 1.3.1.1.9 del Decreto 1625 de 2016 señala:

«Para estos efectos, los responsables deberán llevar cuentas transitorias en su contabilidad, en las cuales se debite durante el periodo bimestral el valor del impuesto sobre las ventas imputables a los costos y gastos comunes. Al finalizar cada bimestre dichas cuentas se abonarán con cargo a la cuenta impuesto a las ventas por pagar en el valor del impuesto correspondiente a costos y gastos comunes y proporcionales a la participación de los ingresos por tarifa en los ingresos totales, limitándolo a la tarifa a la cual estuvieron sujetas las operaciones de venta.»

El responsable del IVA tendrá que llevar una cuenta transitoria en su contabilidad, en la que debitará el IVA correspondiente a los costos y gastos comunes a los ingresos gravados, exentos y excluidos.

Siendo así, en la cuenta de IVA hay que crear una subcuenta que se llame “IVA transitorio”, en la cual se contabilizará todo el IVA que se pague y al que no se le puede identificar con claridad su destinación.

Al final del periodo, el monto existente en esa cuenta se somete al procedimiento establecido en el artículo 490 del Estatuto Tributario, y según lo que resulte de ese procedimiento, ese IVA se trasladará a la cuenta de IVA descontable, al gasto o al costo.

Supongamos que una empresa ha tenido los siguientes ingresos:

Creamos una cuenta 240803 que llamaremos “IVA transitorio”. Esta cuenta es de naturaleza débito porque corresponde a un IVA susceptible de ser tratado como descontable, que en el ejemplo es $1.000.000.

Aplicando la proporcionalidad del IVA, tenemos que el 60% de los ingresos son gravados, de modo que el 60% del IVA podrá ser tratado como descuento y el otro 40% se tendrá que llevar al costo o gasto.

Una vez se determine la proporción y se realice la declaración, cada concepto se declara según corresponda, considerando que la parte del IVA que no se pueda descontar se lleva al gasto o costo.

Ajustes al IVA descontable.

El IVA descontable se ajusta en los términos del artículo 486 del Estatuto Tributario:

«El total de los impuestos descontables computables en el período gravable que resulte de acuerdo con lo dispuesto en el artículo anterior, se ajustará restando:

a) El impuesto correspondiente a los bienes gravados devueltos por el responsable durante el período.

b) El impuesto correspondiente a adquisiciones gravadas, que se anulen, rescindan, o resuelvan durante el período.

Parágrafo. Habrá lugar al ajuste de que trata este artículo en el caso de pérdidas, hurto o castigo de inventario a menos que el contribuyente demuestre que el bien es de fácil destrucción o pérdida, y la pérdida no excede del 3% del valor de la suma del inventario inicial más las compras.»

Del total de IVA descontable que se haya causado y contabilizado se resta el que corresponda a:

1. Las compras devueltas, anuladas o rescindidas.
2. Al hurto, pérdida o castigo de inventario.

Los casos del numeral 2 se ajustan por disposición del parágrafo del artículo 486, y será obligatorio a no ser que se demuestre que el inventario es de fácil destrucción y pérdida y que la pérdida no exceda del 3%; si ese es el caso, no se hace el ajuste del impuesto descontable, sino que se trata como un gasto.

Registro del IVA descontable.

El IVA descontable se registra en la cuenta 2408 en el lado débito, en razón a que disminuye el pasivo, ya que el pasivo es de naturaleza crédito.

Supongamos una compra por valor de $1.000.000 más un IVA del 19%. El registro contable será el siguiente:

El IVA generado se registra en la misma cuenta 2408, en su lado crédito porque corresponde a un valor que la empresa cobra y que luego debe pagar a la Dian, por lo tanto, es un pasivo.

Al realizar la declaración de IVA, se determina el saldo de la cuenta 2408, restando los débitos a los créditos, lo que arrojará el valor a pagar por IVA.

Sanción por no actualizar el Rut

Obligaciones tributarias de una S.A.S