Impuesto de renta diferido

El impuesto de renta diferido es un mecanismo que surge de las diferencias entre la contabilidad y la normativa fiscal aplicada a los hechos económicos, lo que genera un efecto en la declaración del impuesto a pagar en períodos futuros. Se basa en la proyección del impuesto que se debe pagar o se deja de pagar debido al tratamiento contable diferente a lo que estipula la ley tributaria.

Impuesto diferido – ¿Qué es?

El impuesto diferido, tal como su nombre lo indica, es aquel que se difiere a períodos futuros como consecuencia de las transacciones financieras actuales.

El impuesto diferido es una proyección o estimación del impuesto de renta que se debe pagar en períodos futuros, o se deja de pagar en dichos períodos, en razón al tratamiento presente de algunos ingresos, costos o gastos.

Esto se debe a que algunos ingresos o gastos contables registrados en un período no se declaran en el período fiscal correspondiente, por lo que se debe registrar ese efecto futuro en el impuesto, de modo que el impuesto diferido tiene su origen en falta de uniformidad entre los principios contable y las normas fiscales, que obligan a que el contribuyente aplique reglas diferentes a un mismo hecho económico creando distorsión en la información y en el impuesto que se debe pagar.

Origen legal del impuesto diferido.

El impuesto diferido tiene su origen en el párrafo 29.2 del anexo al decreto 2483 de 2018, que señala:

«Esta sección trata la contabilidad del impuesto a las ganancias. Se requiere que una entidad reconozca las consecuencias fiscales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos que se hayan reconocido en los estados financieros. Estos importes fiscales reconocidos comprenden el impuesto corriente y el impuesto diferido. El impuesto corriente es el impuesto por pagar (recuperable) por las ganancias (o pérdidas) fiscales del periodo corriente o de periodos anteriores. El impuesto diferido es el impuesto por pagar o por recuperar en periodos futuros, generalmente como resultado de que la entidad recupera o liquida sus activos y pasivos por su importe en libros actual, y el efecto fiscal de la compensación de pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el momento procedentes de periodos anteriores. El tratamiento contable que se le da al patrimonio, a los ingresos, costos y gastos del contribuyente, difiere considerablemente del tratamiento fiscal que la ley tributaria contempla. La situación anterior hace que la utilidad determinada según los principios de contabilidad generalmente aceptados, sea diferente a la utilidad o renta líquida determinada según las normas tributarias. El impuesto de renta es uno solo, el cual se aplica sobre las utilidades o renta del contribuyente, y al ser diferente la utilidad contable de la utilidad fiscal, se presenta una diferencia también en el impuesto. La diferencia en el impuesto de renta, resultante de una diferencia en la utilidad contable y fiscal, es lo que se conoce como impuesto de renta diferido, que puede generar diferencias temporales o permanentes.»

El impuesto diferido reconoce el efecto que se genera al tener un tratamiento diferenciado sobre un mismo hecho económico, puesto que en algunos casos la contabilidad dice una cosa y la norma tributaria dice otra, y en Colombia la declaración de renta se elabora aplicando la norma tributaria y no la contable, y de allí surgen estas diferencias que derivan en la existencia del impuesto diferido, que debe ser reconocido en la contabilidad.

La norma NIIF habla de impuesto a las ganancias, que es el mismo impuesto de renta, y habla de impuesto corriente y de impuesto diferido.

El impuesto corriente es el que se determina en la declaración de renta según las normas fiscales, y el diferido es el que surge como producto de un tratamiento fiscal diferente al contable.

Obligados a calcular el impuesto diferido.

El impuesto diferido debe ser calculado por las empresas o personas que, en primer lugar, estén obligadas a llevar contabilidad, y que deben aplicar NIIF, ya sean plenas o para Pymes.

En segundo lugar, lo deben aplicar quienes sean declarantes del impuesto de renta, pues, por obvias razones, solo estos pueden determinar una diferencia en el impuesto de renta contable y fiscal, cuando este existe.

El impuesto de renta diferido puede ser débito o crédito.

Dependiendo de si la diferencia del impuesto determinado en la liquidación privada del contribuyente es superior o menor, el impuesto diferido puede ser débito o crédito.

Impuesto diferido débito.

El impuesto diferido débito se da cuando la empresa en un año debe pagar un mayor impuesto de renta que el determinado contablemente, debido al tratamiento fiscal que debe dar, pero que en los siguientes años lo puede recuperar, caso en el cual se considera un activo diferido.

Impuesto diferido crédito.

El impuesto diferido crédito se presenta cuando la empresa en un año determinado paga menos impuesto del que debe pagar contablemente, pero que en los períodos siguientes deberá pagar el impuesto dejado de pagar inicialmente. En este caso, se considera un pasivo diferido, el cual deberá pagar en los próximos años.

Diferencias en el tiempo.

El impuesto diferido surge por las diferencias temporales que implican un mayor o menor pago de impuesto por tratamientos contables y fiscales disímiles, de lo que se concluye que el mayor o menor impuesto pagado como resultado de las diferencias permanentes no se pueden calificar como impuesto diferido.

Diferencias temporales.

En primer lugar, es pertinente precisar que las diferencias en el tiempo, ya sean temporales o permanentes, se presentan cuando los hechos económicos sucedidos en una empresa tienen efectos en períodos diferentes, en varios períodos.

De acuerdo a esto, las diferencias temporales son aquellas diferencias que permiten ser subsanadas, revertidas o corregidas en períodos futuros.

Una diferencia causada por un hecho económico la cual puede ser revertida en el periodo o períodos siguientes se considera temporal, ya que, con el paso del tiempo, las diferencias temporales se disminuyen a cero en la medida en que se van revirtiendo las situaciones que causaron esa diferencia.

Diferencias permanentes.

Son diferencias permanentes aquellas causadas por hechos o situaciones que no pueden ser subsanados o revertidos en períodos futuros.

Son situaciones que implican un mayor impuesto en un periodo, pero ese mayor impuesto pagado no se puede recuperar en ningún periodo siguiente. O caso contrario, cuando esa diferencia implica el pago de un menor impuesto, el cual no se debe pagar en períodos futuros.

Casos en los que se presenta el impuesto diferido débito.

Existen diferentes situaciones que implican el pago de un mayor impuesto en un periodo, pero que luego se puede revertir en los siguientes periodos, como ilustración suponemos algunos pocos ejemplos.

El pago de impuesto sobre renta presuntiva como generador del impuesto diferido débito.

Cuando no hay utilidad o la renta líquida es inferior a la renta presuntiva, se debe (debía hasta el año gravable 2020) pagar sobre esta última, razón por la cual se paga un mayor impuesto, el cual se puede revertir en la medida en que, dentro de los cinco años siguientes, se puede compensar con la renta líquida, el exceso de renta presuntiva sobre la ordinaria, en los términos del artículo 189 del estatuto tributario.

Renta presuntiva.La renta presuntiva es un sistema que permite al estado estimar la renta presunta que el patrimonio de un contribuyente debe generar, que tiene una tarifa del 0% a partir del 2021.

Esto implica que en los años en los que se compense el exceso de la renta presuntiva sobre la renta líquida, se pague un menor impuesto, puesto que esta compensación permite disminuir la base gravable.

Casos en los que se presenta el impuesto diferido crédito.

Cuando la utilidad contable es superior a la fiscal, se presenta un menor impuesto a pagar como consecuencia de esta diferencia.

Igual que en el impuesto diferido débito, en el impuesto diferido crédito existen diferentes situaciones que lo originan, pero para efectos de ilustración, se trabajará con un solo ejemplo.

La aplicación de métodos de depreciación fiscales como generador del impuesto diferido crédito.

La norma tributaria prevé la utilización de métodos de depreciación diferentes a los utilizados contablemente, lo cual permite que fiscalmente un activo se deprecie de una forma más acelerada que contablemente, lo cual significa una mayor deducción fiscal, lo que a su vez implica que la renta líquida sea inferior a la utilidad contable.

Métodos de depreciación.Estos son los principales métodos utilizados para calcular la depreciación de activos. Incluye plantilla en Excel para ilustrar los cálculos.

Por ejemplo, el artículo 140 del estatuto tributario contempla la posibilidad de incrementar la alícuota de depreciación hasta en un 25% por cada turno adicional del activo fijo. En este caso, el resultado final es un menor impuesto de renta como consecuencia de una mayor deducción.

Este mayor impuesto pagado en el año en que se utiliza la depreciación acelerada se revierte en los años siguientes cuando el activo fiscalmente ya ha sido depreciado, pero contablemente no. Esto hace que la utilidad fiscal se incremente frente a la contable, puesto que ya no se puede deducir el gasto por depreciación del activo depreciado aceleradamente en los años anteriores de forma acelerada, en tanto que el gasto por depreciación contable se sigue presentando.

Provisiones fiscales a cuentas por cobrar.

La provisión fiscal para cuentas incobrables y de difícil o dudoso cobro generalmente genera un impuesto diferido crédito, ya que permite una deducción fiscal mayor que la deducción contable. Esto reduce la carga fiscal actual gracias a la mayor deducción. Sin embargo, en el futuro, la carga fiscal aumentará una vez que la deducción por cuentas incobrables se haya agotado, mientras que el gasto contable continuará existiendo.

Casos en los que se presentan diferencias permanentes.

Existen una serie de beneficios fiscales que permiten al contribuyente pagar un menor impuesto, el cual representa una diferencia permanente, es decir, que no se revierte en ningún tiempo futuro.

Uno de los casos más comunes es la aplicación de rentas exentas o ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Cálculo del impuesto de renta diferido.

Para el cálculo del impuesto de renta diferido se pueden tener en cuenta los siguientes aspectos:

• Primero se calcula el gasto por impuesto sobre la renta, y para ello se toma la utilidad contable para sumarle los costos y gastos no deducibles y restarle los ingresos no gravados (diferencias permanentes), y el resultado obtenido se multiplica por la tarifa nominal del impuesto sobre la renta.
• En segundo lugar, se calcula el impuesto diferido, se toma la diferencia temporal y se multiplica por la tarifa nominal del impuesto sobre la renta, se deberá tener en cuenta que las diferencias temporales por ingresos generan impuesto diferido por pagar o crédito, mientras las relacionadas con costos y/o gastos originan impuesto diferido débito.
• En tercer lugar, se calcula el impuesto por pagar, se toma la renta líquida gravable y se multiplica por la tarifa nominal del impuesto sobre la renta.

Por lo anterior, es pertinente presentar el siguiente ejemplo para efecto de comprender mejor los cálculos:

Aplicando los tres cálculos anteriormente indicados, obtenemos los siguientes resultados:

De lo anterior se tiene que:

• Gasto por Impuesto sobre la Renta ($3,300): Representa el costo que afecta el resultado contable de la empresa por concepto de impuestos.
• Activo por Impuesto Diferido ($1,650): Indica que la empresa tiene derecho a reducir impuestos futuros debido a diferencias temporales favorables (gastos que serán deducibles en el futuro).
• Pasivo por Impuesto Corriente ($4,950): Es la obligación inmediata que la empresa debe pagar al fisco por concepto de impuestos sobre la renta.

En la contabilización de los valores obtenidos se registran los $3.300 al gasto por impuesto sobre la renta (débito), los $1.650 al activo por impuesto diferido (débito) y finalmente como partida doble los $4.950 al pasivo por impuesto corriente por pagar (crédito).

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