El costo estándar

El costo estándar es uno de los sistemas más utilizados para determinar los costos de producción en una empresa manufacturera, y a continuación se presenta el desarrollo de 30 inquietudes relacionadas con el costo estándar que ayudarán a comprender este sistema de costos.

Definición de costo estándar.

Los Costos Estándar son costos predeterminados que sirven de base para medir la actuación real. Los costos estándar contables no necesitan incorporarse al sistema de contabilidad. Esta es una práctica común con respecto a los estándares de distribución de costos. Los estándares de costos de fabricación generalmente están integrados de manera formal dentro de las cuentas de costos. Cuando ocurre esto, se habla de sistemas de contabilidad de costos estándar.

¿Cuál es la diferencia entre costos estándar y reales?

Los costos estándar son lo contrario de los costos reales. Estos últimos son costos históricos que se han incurrido en un periodo anterior. Los costos estándar se determinan con anticipación a la producción. Cuando se usa un sistema de contabilidad de costos estándar, tanto los costos estándar como los reales se reflejan en las cuentas de costos. La diferencia entre el costo real y el estándar se llama variación.

¿Qué indican las variaciones?

Las variaciones indican el grado en que se ha logrado un determinado nivel de actuación establecido por la gerencia. Las variaciones pueden agruparse por departamento, por costo o por elemento de costo. Como por ejemplo, precio y cantidad. El grado en que puede controlarse una variación depende de la naturaleza del estándar, del costo implicado y de las circunstancias particulares que originaron la variación.

Tipos de normas o estándares.

Las normas o estándares pueden clasificarse de la siguiente manera según su grado de rigidez y flexibilidad:

Ventajas de los costos estándar.

• Normas o estándares ideales o teóricos: Las normas ideales son normas rígidas que en la práctica nunca pueden alcanzarse. Cuando comenzó a conocerse la contabilidad de costos, los gerentes de negocios tenían tendencia a utilizar normas ideales. La suposición subyacente era que dicha actitud induciría al personal a tratar de alcanzar el mejor nivel de eficiencia. Una de las ventajas de las normas ideales es que pueden usarse durante periodos relativamente largos sin tener que cambiarlas o adecuarlas.
• Normas Regulares: Una norma regular se basa en las futuras probabilidades de costos bajo condiciones económicas y de operación normales. En realidad, las normas regulares tienden a basarse en promedios pasados que han sido ajustados para tomar en cuenta las expectativas futuras. Una ventaja de las normas de costos regulares es que pueden ser útiles a la gerencia en la planificación de actividades a largo plazo y en la toma de decisiones.
• Alto Nivel de Rendimiento Factible: Conceptualmente, este tipo de normas de costo representa el mejor criterio para evaluar la actuación, por lo cual su uso está muy difundido. Las normas basadas en un alto nivel de actuación factible incluyen un margen para ciertas deficiencias de operación que se consideran inevitables. Es posible alcanzar o sobrepasar las normas de este tipo mediante una actuación efectiva.
• Cuando las normas se basan en un alto nivel de actuación posible de lograr, es necesario decidir si los precios de los materiales y las tarifas de mano de obra se basarán en los niveles vigentes o en las probabilidades futuras.
• Pueden obtenerse los siguientes beneficios de los costos estándar:

• Las normas o estándares de costo pueden ser un instrumento importante para la evaluación de la actuación.
• Las variaciones de las normas conducen a la gerencia a implantar programas de reducción de costos concentrando la atención en las áreas que están fuera de control.
• Los costos estándar son útiles a la gerencia para el desarrollo de sus planes.
• Los costos estándar son útiles en la toma de decisiones, particularmente si las normas de costos de los productos se segregan de acuerdo con los elementos de costo fijos y variables y si los precios de los materiales y las tarifas de mano de obra se basan en las tendencias esperadas de los costos durante el año siguiente.
• Los costos estándar pueden dar como resultado una reducción en el trabajo de la oficina. Por ejemplo, bajo un sistema de costos reales, cada artículo en cada requisición de materiales debe costearse por separado, si se usa el método UEPS o el método PEPS. En una compañía grande, esto se convierte en una tarea enorme ya que pueden haberse emitido miles de requisiciones. Bajo un sistema de costo estándar, al final del mes solo se necesita multiplicar una vez todos los artículos de un determinado tipo por los costos estándar. En efecto, bajo el costeo estándar solo se tienen que mantener cantidades en los registros de los almacenes. Sin embargo, estos ahorros se anulan en parte debido al costo adicional de establecer y revisar las normas.

Limitaciones que presentan los costos estándar.

Aunque es relativamente sencillo clasificar las suposiciones teóricas que sirven de base para establecer los estándares o normas, en la práctica es mucho más difícil adaptarse a una estructura conceptual específica. El grado de rigidez o flexibilidad de los estándares no puede calcularse de manera precisa. Aun cuando las políticas administrativas estén claramente definidas en lo que se respecta al tipo de normas deseadas, no se puede tener la certeza de que las normas se han establecido en toda la organización con el mismo grado de rigidez o flexibilidad.

Con frecuencia, las normas tienden a adquirir rigidez aun en periodos relativamente cortos. Mientras que las condiciones de fabricación cambian constantemente, las revisiones de las normas pueden ocurrir a intervalos poco frecuentes. Los contadores tienen una tendencia natural a no cambiar las normas durante un año, salvo bajo circunstancias excepcionales. Las revisiones de las normas crean problemas especiales relacionados con el inventario, no solo para las materias primas, sino también para los trabajos en proceso y los productos terminados que contienen ese material.

Cuando las normas se revisan frecuentemente, su efectividad para evaluar la actuación se debilita, ya que esto es como medir actividades con un criterio elástico. Por otra parte, si no se revisan las normas cuando se producen cambios de fabricación importantes, se obtiene una medición o evaluación inapropiada y poco realista. Otra limitación del sistema de costos estándar es la inflación galopante que obliga a cambiar constantemente dichos estándares.

Forma de tarjeta de costos estándar.

Para cada producto fabricado se prepara una Tarjeta de Costo Estándar. Esta tarjeta revela las distintas operaciones por las cuales atraviesa el producto, los materiales que se utilizan, el costo unitario, y el total de las materias primas, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. Es aconsejable mostrar por separado tanto el costo de cada proceso como el costo acumulativo, lo cual facilita la fijación de precios de los inventarios y materiales de desecho; sin embargo, en la actualidad, mediante paquetes computarizados se puede manejar perfectamente esta información.

Estándares de costos de los materiales.

El costo estándar de las materias primas consta de dos elementos: Cantidad y Precio. Las normas de cantidad de materiales deberían incluir normalmente no solo los ingredientes brutos, sino también las piezas compradas, los visibles o que pueden identificarse directamente con el producto. Por lo general, las cantidades estándar son desarrolladas por los ingenieros y están formadas por los materiales más económicos de acuerdo con el diseño y calidad del producto. En los departamentos donde se realiza la mezcla de los materiales, se establecen fórmulas de mezcla estándar. Cuando se requieren muchas clases distintas de materias primas para un producto, los tipos y cantidades estándar de cada materia prima pueden especificarse en un formato llamado lista estándar de materiales. Las normas de costo de los materiales suponen la existencia de un adecuado planeamiento de materiales, así como procedimientos de control y el uso de materiales cuyo diseño, calidad y especificaciones están estandarizados.

Los márgenes de deterioro, que incluyen encogimiento y desperdicio, se consideran normales.

Estándares de mano de obra.

El estándar de mano de obra consta de dos elementos: la producción estándar o asignada por hora y la tasa salarial por hora. Las asignaciones salariales de producción estándar pueden basarse en una determinación científica de lo que representa un buen nivel de actuación. Frecuentemente se emplean los estudios de tiempo y movimiento para determinar las normas de mano de obra, después de haber tomado en consideración la circulación más eficiente de productos a través de la fábrica, la disposición de las máquinas y herramientas auxiliares y mecánicas para los trabajadores. Normalmente, al determinar las normas solo se toman en cuenta los márgenes reconocidos por las prácticas de ingeniería aceptadas, tales como aseo personal, fatiga, demoras inherentes al trabajo, etc.

Pueden emplearse otros métodos para establecer las normas de tiempo. Estas se basan en tablas que contienen la asignación de tiempo estándar para varios movimientos y otros elementos que intervienen en un trabajo. Las normas de tiempo sintéticas requieren una descripción de los trabajos muy cuidadosa y detallada.

Estándares de los costos indirectos de fabricación.

La tarea de establecer normas para los materiales directos y la mano de obra directa es más sencilla en teoría que la tarea de determinar un costo indirecto de fabricación estándar. Las normas para la porción variable de los costos indirectos se determinan y se usan en casi la misma forma que las normas para los materiales directos. Los costos indirectos variables son generalmente indirectos, así como variables, en contraste con la naturaleza directa de los costos de materiales que son variables.

Por lo general, los rubros de costos indirectos variables constan de algún elemento conveniente, como por ejemplo, servicios públicos o suministros indirectos para los cuales se pueden determinar normas de uso para una cantidad determinada de producción. Los costos indirectos variables se colocan deliberadamente en relación directa con los productos mediante el uso de una tasa de costos indirectos variables. Los costos indirectos semivariables pueden incluirse entre los costos indirectos variables, ya que los costos semivariables son variables dentro de un determinado campo de actividad.

La tarea difícil es la determinación y uso de los costos estándar para el costeo de productos y el producto del elemento fijo de los costos indirectos de fabricación. Los costos indirectos fijos constan principalmente del costo vencido de las máquinas e instalaciones en las que incurrirá la empresa independientemente del nivel productivo. Por lo general, la responsabilidad por la incurrencia de estos costos no radica en el nivel operativo, sino más bien en el nivel de la alta gerencia. El grado de utilización de estas instalaciones depende del volumen de ventas y de la política con respecto a los niveles de inventario, que tampoco son responsabilidad de la supervisión de producción.

Medidas de capacidad y normas de los CIF.

Las distintas cantidades de costos absorbidos bajo cada una de las medidas de capacidad se relacionan con el grado de rigidez o flexibilidad de las normas sobre las cuales se basan el costo estándar de materiales y el costo estándar de mano de obra. El estándar de costos indirectos (o predeterminado, normal) basado en las horas de mano de obra directa como medida de la actividad de producción se calcula de la siguiente manera:

Costos indirectos de fabricación estimados o presupuestados para el año.

Horas de mano de obra directa estimadas o presupuestadas que se trabajarán. Las horas de mano de obra directa en el denominador pueden ser el número de horas basadas en cualquiera de los siguientes factores:

• Capacidad máxima o total (normal ideal).
• Capacidad práctica (normal factible).
• Capacidad normal (promedio de periodos anteriores).
• Capacidad presupuestada (nivel de actuación esperado).

La capacidad práctica representa el nivel de producción que, para cualquier propósito práctico, es el nivel máximo factible. La diferencia entre capacidad máxima y capacidad práctica radica en los factores estimados inevitables, como periodos de paralización de las máquinas.

Cómo se determina la tasa estándar de los CIF.

Como se ha indicado, la tasa de costos indirectos de fabricación se obtiene dividiendo los costos indirectos de fabricación presupuestados al nivel de operaciones presupuestado entre la base de actividad que puede ser horas de mano de obra directa y horas máquina, etc.

Cómo se determina la variación del precio de materiales.

La diferencia entre el costo real y el costo estándar de los materiales empleados se refleja en dos variaciones: la variación de los precios de los materiales y la variación del uso de los materiales.

La variación de los precios de los materiales representa la diferencia entre el costo estándar de las cantidades reales compradas y el costo real de estos materiales.

Cómo se determina la variación del uso de materiales.

La variación del uso o cantidades de materiales resulta de emplear mayor o menor cantidad que lo contemplado en las normas de materiales. La variación del uso de materiales es la diferencia entre las cantidades reales de materiales utilizados a los precios estándar y el costo estándar de los materiales asignados sobre la base de la producción real.

Cómo se determina la variación de la tasa de mano de obra.

La variación de la tasa de mano de obra, o el precio, representa la diferencia entre la tasa real y la tasa estándar por hora multiplicada por las horas reales trabajadas.

Cómo se determina la variación de la eficiencia de la mano de obra.

La variación de la eficiencia de la mano de obra representa la diferencia entre las horas reales trabajadas y las horas estándar asignadas (sobre la base de la producción real) multiplicada por la tasa estándar por hora.

Método de las dos variaciones para el análisis de los CIF.

La variación neta de los costos indirectos de fabricación, es decir, la diferencia entre los costos indirectos de fabricación aplicados a la producción y los costos indirectos reales incurridos, puede analizarse ya sea como dos o tres variaciones. El método de las dos variaciones para el análisis de los costos indirectos consiste en una variación de presupuesto y una variación de volumen.

Método de las tres variaciones para el análisis de los CIF.

En el análisis de las tres variaciones, los costos indirectos de fabricación se aplican a la producción de la misma manera: la tasa estándar de costos indirectos multiplicada por el número de horas estándar. Por lo tanto, la variación neta de los costos indirectos entre los costos indirectos asignados y los costos indirectos realmente incurridos son iguales. Bajo el método de las tres variaciones se producen las siguientes variaciones:

• Variación de gasto.
• Variación de eficiencia.
• Variación de volumen o capacidad.

Evaluación del método de las tres variaciones.

El principal valor del método de las tres variaciones para el análisis de los costos indirectos se origina al aislar la variación de eficiencia y basar la asignación de presupuesto en las horas reales en lugar de hacerlo en horas estándar. Sin embargo, no puede afirmarse con toda certidumbre que el método de las tres variaciones realmente introduzca precisión adicional en el análisis de los costos indirectos. La variación de la eficiencia se basa en la suposición de que ocurre una pérdida real en el uso de las instalaciones fijas, como consecuencia de la deficiencia en el trabajo, lo cual solo ocurrirá bajo las raras circunstancias en las que una planta opera al máximo su capacidad.

Cómo se realiza la revisión y cambio de estándares.

Para propósitos de control, es importante que la norma con la cual se mide la actuación real tenga actualidad. Por lo tanto, las normas deben revisarse periódicamente a fin de tener la seguridad de que se tomen en cuenta los cambios que hayan ocurrido en la producción. Por ejemplo, un cambio en la calidad de los materiales que se utilizan en la producción de un producto debe reflejarse en la norma, de modo que las variaciones que se utilizan para propósitos de control indiquen de manera realista la verdadera situación.

Cuando se cambian las normas es necesario revalorizar los inventarios. Generalmente es conveniente costear los inventarios según las normas antiguas y las nuevas, de modo que las ganancias o pérdidas descubiertas al efectuar la revisión de las normas no desaparezcan en las cuentas de variaciones. La diferencia se carga a una cuenta especial llamada ganancias o pérdidas en la revisión de normas.

Cómo se realiza la contabilización de materias primas.

Los resúmenes semanales de los materiales enviados a producción sirven de base para hacer el asiento de contabilidad de costos que se carga a trabajos en proceso, para separar la variación de cantidad de materiales, y para acreditar los inventarios de materiales. La variación de precio de los materiales se separa al momento de comprarlos. La variación se determina comparando el costo estándar del envío con el costo de factura. En este momento se calcula también el costo del flete, del almacenamiento y del recibo. Estos costos no se incluyen en el costo de los materiales, es decir, se tratan como gastos del periodo.

Definición de la naturaleza del plan parcial.

Cuando se aplica el plan parcial, todos los cargos a trabajos en proceso se registran según el costo real. A medida que se fabrican y transfieren los productos a los sucesivos procesos o al almacén de productos terminados, se liberan o acreditan las cuentas departamentales de trabajos en proceso según el costo estándar de los artículos transferidos.

La variación total puede separarse en sus partes componentes analizando los datos subyacentes. Mediante este método, se facilita el análisis de la variación si las cuentas de trabajos en proceso se mantienen por elementos de costo, por ejemplo, trabajos en proceso-materiales, trabajos en proceso-mano de obra directa y trabajos en proceso-costos indirectos de fabricación; también el inventario físico se valoriza de igual manera.

Definición de la naturaleza del plan dual.

El plan dual de la contabilidad de costos estándar combina las características de los dos planes básicos. Bajo el plan dual, los cargos a trabajos en proceso consisten en cantidades reales de materiales a costos estándar, horas reales trabajadas a las tasas estándar, y costos indirectos aplicados a la tasa estándar. Los productos terminados, como bajo los otros métodos, se retiran de trabajos en proceso al costo estándar.

Bajo el plan dual, la variación del precio de materiales y la variación de la tasa de mano de obra se calculan sobre la base de insumos, de la misma manera que bajo el plan único, es decir, a medida que se compran los materiales y se incurre en la mano de obra directa. La variación del presupuesto de los costos indirectos y la variación de volumen también se determinan de la misma manera que bajo el plan único. Sin embargo, a fin de determinar la variación y el uso de los materiales y la variación de la eficiencia de la mano de obra, es necesario hacer un inventario físico valorizado al costo estándar, como bajo el plan parcial, y compararlo con el saldo de la cuenta trabajos en proceso. Por lo tanto, la desventaja de tener que hacer un inventario físico bajo el plan parcial también se aplica al plan dual.

Disposición de las variaciones.

Para propósitos de informes externos (que salen fuera de la compañía), las variaciones pueden tratarse de una de las siguientes maneras:

• Cargándolas contra los resultados del periodo.
• Cargándolas al costo de las ventas y los inventarios finales de trabajo en proceso y productos terminados.
• Cargando las variaciones incontrolables contra los ingresos del periodo y asignando las variaciones incontrolables sobre el costo de las ventas y los inventarios finales de trabajos en proceso y productos terminados.

Cargo de las variaciones al estado de resultados.

Bajo este procedimiento, todas las variaciones se cargan a los resultados del periodo. Por lo tanto, todos los inventarios que aparecen en el balance se valorizan al costo estándar. Si los inventarios se valorizan según las normas que estaban durante el periodo vencido y si los precios vigentes de los materiales y las tasas de mano de obra difieren de manera significativa de estas normas, es evidente que este método no se amoldará. Sin embargo, la mayoría de las empresas generalmente revisan sus estándares para evitar este tipo de inconvenientes.

Controlabilidad de las Variaciones.

Las variaciones que encontramos son:

• Variación del precio de los materiales.
• Variación en el uso, o eficiencia de los materiales.
• Variación de la tasa de mano de obra directa.
• Variación de la eficiencia de la MOD.
• Variación del presupuesto o gasto de CIF.
• Variación de volumen de los CIF.

Razones por las cuales los costos reales pueden ser mayores a los estándares durante un periodo.

Los costos de producción reales incurridos durante cierto periodo pueden ser mayores que los costos estándar por cualquiera de las siguientes razones:

• Utilización de materiales, mano de obra directa o planta en exceso a la cantidad necesaria para realizar el trabajo de producción (variación de uso, cantidad o eficiencia de materiales, mano de obra directa y CIF).
• Compra de materiales directos o servicios de mano de obra directa más caros que lo previsto o asignado en la norma (variación de precio o tasa de materiales y mano de obra directa).
• Incurrimiento de mayores CIF que lo anticipado.
• Ociosidad o falta de actividad.

Cómo se realiza un informe de variaciones.

La tarea de analizar variaciones se realiza con el fin de determinar y aislar las causas de las mismas e informar a la gerencia acerca de las situaciones que pueden corregirse o controlarse. Algunas de las causas de las variaciones son controlables, se determinan sus causas y magnitudes, los niveles de responsabilidad, y se hacen esfuerzos para fomentar la acción correctiva.

Para que un sistema de control opere de manera efectiva, es esencial que las variaciones – particularmente las que son controlables – se informen tan pronto como se conozcan. La acción correctiva solo puede emprenderse con relación a las actividades futuras. Cuando los informes de variaciones se hacen frecuentemente y a su debido tiempo, la empresa puede tomar medidas correctivas y mantener las operaciones bajo control a medida que se desarrolla la actividad de producción. El análisis de las variaciones es prácticamente inútil si se hace solo después de haber terminado un proyecto o después de que ha pasado un periodo de tiempo.

Por lo general, las variaciones de materiales y mano de obra directa que son controlables pueden informarse y corregirse diariamente. Por otra parte, las variaciones de los CIF, si es que pueden controlarse, casi siempre requieren de un tiempo más largo. Por lo tanto, sería suficiente hacer informes mensuales.

Variaciones de eficiencia.

En la contabilidad de costos estándar, la variación de la eficiencia generalmente se computa para los rubros de materiales y MOD. Las variaciones de uso, cantidad y eficiencia indican que se está utilizando mayor cantidad de materiales o tiempo de MOD para realizar el trabajo de producción del periodo, que lo que debía utilizarse según las normas. Algunas de las posibles causas son:

• Cambios de diseño del producto o de la técnica de producción.
• Inferior calidad de los materiales.
• Deficiencia y/o desperdicio ocasionado por trabajadores o máquinas.

Variación de precios.

La variación de precios o tasa de materiales o mano de obra directa se computa como la diferencia entre la tasa o precio estándar y la real (por unidad de materiales o por hora de mano de obra directa), multiplicada por las unidades reales de materiales o las horas de mano de obra directa utilizadas. Frecuentemente, la variación de precio no es controlable por la empresa; la variación de precios de los materiales puede analizarse por lo menos en:

• La cantidad debida a un cambio económico.
• La cantidad debida.

Autores:

Edna Jimena Mahecha Laverde.
Yamile Borda Losada.
Contaduría Pública.
Universidad Surcolombiana.

Trabajo facilitado por: Antonio María Ocampo Torres, docente de Costos, Universidad Surcolombiana.

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