Deterioro de cartera

El deterioro de cartera es la pérdida del valor de las ventas a crédito en razón de que los clientes no las pagaron en los plazos acordados, o probablemente no las paguen en el tiempo estipulado.

Cartera en contabilidad

La cartera en contabilidad hace referencia a los activos de la empresa conformados por las ventas a crédito realizadas a sus clientes.

Cuando se hace una venta a crédito, la empresa adquiere un derecho a reclamar el valor del crédito al cliente, y ese derecho es un activo para la empresa.

Comercialmente, la cartera es el conjunto de clientes de una empresa, la cartera de clientes, pero en contabilidad la cartera es lo que esos clientes le deben a la empresa.

Reconocimiento del deterioro de cartera en las NIIF.

Cuando el cliente no paga la cartera en los plazos indicados, esa cartera pierde valor en relación con los flujos de recursos futuros cuando se espera que pueda recuperarse la cartera, teniendo en cuenta el descuento que se debe hacer sobre esos flujos de recursos con base en la tasa de interés efectiva determinada por la empresa para ese activo en particular.

Si un cliente debe una suma de $1.000.000, por ejemplo, que paga luego de 6 meses de mora, si bien ese $1.000.000 se recupera e ingresa efectivamente a la empresa, al recuperarse luego de 6 meses implica una pérdida de valor para la empresa, pérdida de valor que debe ser reconocida en la contabilidad.

Por ello, es importante determinar el tiempo que tomará recuperar la cartera para así determinar cuánto perderá su valor, o si definitivamente no se puede recuperar nada y la pérdida de valor será del 100%.

Cuando se debe reconocer el deterioro de cartera.

El deterioro de la cartera debe ser reconocido contablemente cuando existe evidencia objetiva de la pérdida de valor de esta.

La cartera hace parte de los instrumentos financieros a que se refieren la NIC 39 y la NIIF 9.

El párrafo 11.22 de la sección 11 de las NIIF se refiere a los siguientes sucesos a tener en cuenta al momento de evaluar la pérdida de valor del instrumento financiero, en este caso, la pérdida de valor de la cartera:

• Dificultades financieras significativas del emisor o del obligado.
• Infracciones del contrato, tales como incumplimientos o moras en el pago de los intereses o del principal.
• El acreedor, por razones económicas o legales relacionadas con dificultades financieras del deudor, otorga a este concesiones que no le habría otorgado en otras circunstancias.
• Pase a ser probable que el deudor entre en quiebra o en otra forma de reorganización financiera.
• Los datos observables que indican que ha habido una disminución medible en los flujos futuros estimados de efectivo de un grupo de activos financieros desde su reconocimiento inicial, aunque la disminución no pueda todavía identificarse con activos financieros individuales incluidos en el grupo, tales como condiciones económicas adversas nacionales o locales o cambios adversos en las condiciones del sector industrial.

Como se observa, no existe una variable como el tiempo de mora en que ha incurrido el cliente, como ocurre en la legislación fiscal cuando habla de la provisión de cartera.

Provisión de cartera en el impuesto a la renta.Requisitos que se deben cumplir para deducir del impuesto a la renta la provisión de cartera (individual o general).

La variable más parecida es la infracción del contrato, como la mora en el pago de capital o intereses, que es lo que ocurre regularmente cuando el cliente no paga dentro de los plazos acordados, y a partir de allí se determina el tiempo estimado de recuperación para medir la pérdida de valor, como más adelante se explica.

Cómo se calcula el deterioro de la cartera.

Cuando la empresa determina la necesidad de reconocer el deterioro de la cartera o las cuentas por cobrar, se debe medir ese deterioro (Medición del deterioro de la cartera).

La forma en que se debe hacer la medición del deterioro de la cartera está dada en el párrafo 11.25 de la sección 11 de las NIIF:

1. Para un instrumento medido al costo amortizado de acuerdo con el párrafo 11.14(a), la pérdida por deterioro es la diferencia entre el importe en libros del activo y el valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados descontados utilizando la tasa de interés efectiva original del activo. Si este instrumento financiero tiene una tasa de interés variable, la tasa de descuento para medir cualquier pérdida por deterioro del valor será la tasa de interés efectiva actual, determinada según el contrato.
2. Para un instrumento medido al costo menos el deterioro del valor de acuerdo con los apartados (b) y (c)(ii) del párrafo 11.14, la pérdida por deterioro es la diferencia entre el importe en libros del activo y la mejor estimación (que necesariamente tendrá que ser una aproximación) del importe (que podría ser cero) que la entidad recibiría por el activo si se vendiese en la fecha sobre la que se informa.

La medición del deterioro de cartera depende del método utilizado para medir el costo del instrumento financiero objeto de deterioro.

Considerando que el método de medición más utilizado es el primero, se toma el valor presente (VP) de los flujos de efectivo futuros con base en la tasa de interés efectiva del activo original, trabajaremos un ejemplo con base en dicho método.

El valor del deterioro de cartera se determina de la siguiente forma:

Valor en libros – Valor presente de los flujos de efectivo futuros estimados descontados utilizando la tasa de interés efectiva original del activo.

Ejemplo de medición del deterioro de cartera.

Supongamos que tenemos un cliente que nos debe $10.000.000 y según el respectivo análisis se determina que en un término de 60 días se podrá recuperar, considerando que la empresa determinó una tasa de interés efectiva anual del 15% para el instrumento.

Para determinar ese valor presente se requieren los siguientes valores:

Lo primero que debemos hacer es la conversión de la tasa efectiva anual a una nominal anual, y para ello utilizamos la función TASA.NOMINAL en Excel de la siguiente forma:

=TASA.NOMINAL(15%;12)

Eso nos arroja una tasa nominal anual de 14.058%, valor que dividimos entre 365 para determinar la tasa nominal diaria, que resulta ser de 0.0385% (14.058/365).

Ahora determinamos el valor futuro de ese pago en Excel con la siguiente fórmula:

=10000000*(1+0,0385%)^60

El resultado será $10.233.734.

El deterioro de la cartera se calcula con la siguiente resta: VF-VP

10.233.734 – 10.000.000 = 233.734.

Medición del deterioro de cartera en Excel.

El ejercicio aquí desarrollado lo hemos llevado a Excel, donde hemos incluido la formulación necesaria para que el valor del deterioro de la cartera se determine automáticamente a partir de los siguientes valores que debe ingresar el usuario:

1. Valor de la cartera en libros.
2. Tiempo esperado de recuperación en días.
3. Tasa efectiva anual de recuperación fijada por la empresa.

Descargar archivo.

Contabilización del deterioro de cartera.

Como señalamos al inicio, el deterioro de la cartera es el reconocimiento contable de su pérdida de valor, que se reconoce como un gasto que necesariamente implica disminuir el valor del activo, pues este vale menos, como es obvio.

El registro contable sería el siguiente:

Como la cartera es un activo, y este es de naturaleza debido, su disminución por la pérdida de valor se registra en su lado crédito.

Y como la disminución de la cartera es un gasto, y el gasto es de naturaleza debido, se contabiliza en el débito en razón de que se incrementa el gasto.

Pérdida total o parcial de la cartera o cuentas por cobrar.

Lo anteriormente expuesto aplica en los casos en que la cartera pierde valor, pero es recuperable, y por ello la variable del tiempo de recuperación. Pero si se trata de una pérdida total o parcial de la cartera, el asunto es distinto, pues no existe un flujo futuro de recursos, por lo que no hay lugar a realizar el procedimiento matemático expuesto aquí, y el valor irrecuperable se lleva directamente a la pérdida (gasto).

Supongamos el siguiente ejemplo:

Los $20.000.000 que se ha determinado que no pueden ser recuperados se reconocen como un gasto directo.

Los $30.000.000 que se recuperarán en 60 días están sujetos al procedimiento aquí expuesto, pues perderán parte de su valor debido a la mora en el pago por parte del cliente.

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