Cómo soportar costos y deducciones en el impuesto de renta

En el impuesto a la renta, tanto en las personas jurídicas como en las naturales, los costos y deducciones deben estar soportados con documentos válidos y estos deben cumplir los requisitos que exige la norma.

Soporte de costos y deducciones.

Los costos y deducciones que se declaren en el impuesto de renta deben estar debidamente soportados para su procedencia.

Recordemos que el contribuyente paga impuesto sobre la renta líquida, y para determinar este, de los ingresos se restan los costos y deducciones, y de allí la importancia de que estos estén debidamente soportados, pues permite pagar el impuesto justo.

En un proceso de fiscalización, lo primero que hace la Dian es verificar que los costos y gastos declarados por los contribuyentes estén debidamente soportados, y que esos soportes cumplan con los requisitos que la norma señala.

Factura como prueba de costos y deducciones en el impuesto a la renta.

La factura es por excelencia el documento ideal para soportar costos y deducciones en el impuesto a la renta, y, por consiguiente, por cada pago que realice el contribuyente debe solicitarse la respectiva factura.

¿Quiénes están obligados a facturar?.Personas naturales y empresas que están obligadas a expedir factura, sean o no responsables del impuesto a las ventas.

El artículo 771-2 del estatuto tributario señala los requisitos que debe tener una factura como mínimo para que sirvan como prueba de los costos y gastos, que son:

• Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio, es decir, del proveedor.
• Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado, es decir, del contribuyente que hace el pago.
• La factura debe estar numerada y su número debe corresponder a un sistema de numeración consecutiva.
• Debe tener la fecha de expedición de la factura.
• Tener una descripción, así sea genérica, del concepto por el que se hace el pago.
• El valor total de la operación, discriminando impuesto cuando a ello haya lugar.

Lo anterior no coincide en la totalidad de los requisitos que debe tener la factura respecto al que la emite, es decir, al proveedor.

Requisitos de la factura.Requisitos que debe cumplir una factura para que sea válida desde el punto de vista fiscal y desde e punto de vista comercial como título valor.

Quien expide una factura debe cumplir con la totalidad de los requisitos que contempla el artículo 617 del estatuto tributario, pero para quien recibe la factura, esta será válida si contiene los ya señalados.

Es decir que si la factura adolece de las siguientes condiciones sigue siendo válida para soportar costos y deducciones:

• No estar denominada expresamente como factura de venta.
• No tener el nombre o razón social y el NIT del impresor de la factura.
• No tener la resolución de facturación o tenerla vencida.
• No indicarse la calidad de agente retenedor del impuesto a las ventas.

Si quien expide la factura lo hace sin estos requisitos, se expone a la respectiva sanción por facturación, y el problema lo tiene quien la expide, no el comprador.

Sanciones por facturación.Sanciones que la Dian imponen por no facturar estando obligado a ello, o por facturar sin el lleno de los requisitos de ley.

Obsérvese que la norma no exige que la factura esté firmada o aceptada, que sí es un requisito para efectos comerciales.

Documentos equivalentes para soportar costos y deducciones en el impuesto a la renta.

Cuando el proveedor está obligado a expedir factura, este es el único documento válido para soportar costos y deducciones, pero si el proveedor no está obligado a expedir factura, el documento ideal para soportar costos y deducciones es el documento equivalente a la factura, hoy denominado Documento soporte en adquisiciones efectuadas a no obligados a facturar.

También lo es cuando, a pesar de que el proveedor debe expedir factura, expide un documento equivalente en los términos que la ley se lo permite, como el sistema POS, el cual, en su forma tradicional, no sirve para soportar costos y deducciones, como se precisa más adelante.

Facturación P.O.S.Contribuyentes que pueden utilizar el sistema P.O.S, las características del sistema y requisitos que deben cumplir los documentos generados.

Sucede que un contribuyente regularmente hace negocios con personas que no tienen la obligación de expedir factura, y en ese caso, procede el documento equivalente a la factura (documento soporte), que igualmente debe cumplir ciertos requisitos, y que puede provenir del mismo proveedor, o que el mismo contribuyente puede elaborar para soportar los pagos que haya realizado.

Respecto a los requisitos que debe cumplir un documento soporte en adquisiciones efectuadas a no obligados a facturar, para soportar costos y deducciones, según el artículo 1.6.1.4.12 del decreto 1625 que reglamenta el artículo 771-2 del estatuto tributario, son los siguientes:

1. Estar denominado expresamente como documento soporte en adquisiciones efectuadas a no obligados a facturar.
2. Tener la fecha de la operación, que debe corresponder a la fecha de generación del documento.
3. Contener los apellidos y nombre o razón social y Número de Identificación Tributaria (NIT) del vendedor o de quien presta el servicio. Tratándose de contratos suscritos con los no residentes fiscales en Colombia no inscritos en el Registro Único Tributario (RUT), el requisito del Número de Identificación Tributaria (NIT) se entenderá cumplido con la identificación otorgada en el país de origen del no residente.
4. Contener los apellidos y nombre o razón social y Número de Identificación Tributaria (NIT) del adquiriente de los bienes y/o servicios.
5. Llevar el número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de documento soporte, incluyendo el número, rango y vigencia autorizados por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). En relación con las especificaciones de la numeración del documento soporte en adquisiciones efectuadas a no obligados a facturar, el adquiriente podrá indicar una numeración propia, hasta tanto la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) ponga a disposición las citadas especificaciones a través del servicio informático electrónico.
6. Tener la descripción específica del bien y/o del servicio prestado.
7. Detallar el valor total de la operación, discriminando el valor del impuesto sobre las ventas (IVA), cuando a ello hubiere lugar.

Téngase en cuenta que el parágrafo segundo del artículo 616-1 del estatuto tributario, modificado por la Ley 2155 de 2021, señala:

«Los documentos equivalentes generados por máquinas registradoras con sistema POS, no otorgan derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas (IVA), ni a costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y complementarios para el adquiriente. No obstante, los adquirientes podrán solicitar al obligado a expedir factura de venta, cuando en virtud de su actividad económica tengan derecho a solicitar impuestos descontables, costos y deducciones.»

Es claro que los tiques del sistema POS no sirven para soportar costos y gastos, lo que obliga al adquiriente a solicitar la respectiva factura para poder deducir el pago.

El último inciso del artículo 1.6.1.4.26 del decreto 1625, reglamentario de este tema, señala que el documento equivalente generado por el sistema POS solo sirvió para soportar costos y deducciones hasta el 1 de noviembre de 2020.

La necesidad de tener copia del RUT del proveedor.

El artículo 177-2 del estatuto tributario afirma que no son aceptados como costo o gasto los pagos por concepto de operaciones gravadas con el impuesto a las ventas si no se conserva una copia del RUT del proveedor en caso de que esta pertenezca al régimen simplificado:

«Los realizados a personas naturales no inscritas en el Régimen Común, cuando no conserven copia del documento en el cual conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador de servicios en el régimen simplificado.»

Este requisito es exigible solo cuando se den las siguientes situaciones:

1. El pago es por un concepto gravado con IVA.
2. El pago se hace a un responsable del régimen simplificado del IVA.

De lo anterior se exceptúan los pagos que se hagan a los ganaderos y agricultores que pertenezcan al régimen simplificado del IVA, pero en tal caso el contribuyente (comprador) debe elaborar el respectivo documento equivalente.

Cuando el pago se hace a otros proveedores no es requisito conservar copia del RUT.

Es importante precisar que, si bien la norma aún se refiere a régimen simplificado, debe recordarse que este régimen ha cambiado de nombre para llamarse simplemente no responsable del IVA o responsable del IVA no obligado a inscribirse como responsable, en los términos del parágrafo tercero del artículo 437 del estatuto tributario, pero es lo mismo, solo que con un nombre diferente.

Requisitos en costos y deducciones pagados a trabajadores independientes.

Cuando el pago se ha realizado a un trabajador independiente, aparte de lo anterior, se añade un requisito más:

La prueba de que el trabajador independiente ha realizado los aportes a seguridad social.

Verificación de aportes a trabajadores independientes.El contribuyente que contrate trabajadores independientes debe verificar que estos hayan pagado la seguridad social correspondiente.

Así lo obliga el artículo 108 del estatuto tributario cuando afirma:

«Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional.»

Esta obligación aplica para pagos que tienen relación con las rentas de trabajo, esto es, servicios, honorarios, etc. No aplica cuando se compran, por ejemplo, mercancías a una persona natural comerciante, como puede ser a una ferretería.

La obligación de practicar retención en la fuente.

En algunos casos puntuales, la norma exige como requisito para que un pago pueda ser deducido del impuesto a la renta que se haya efectuado la retención en la fuente correspondiente a dicho pago.

Es el caso de la deducción de los pagos por salarios y rentas de trabajo, pues el artículo 108 del estatuto tributario señala como requisito «el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda», o el mismo artículo 87-1 del estatuto tributario, entre otras normas.

Si a esos pagos no se les aplicó la retención en la fuente existiendo la obligación de hacerlo, no se pueden deducir del impuesto a la renta.

Esto lleva a concluir que quien deba actuar como agente de retención en la fuente, debe cumplir cabalmente con su obligación para evitar que ciertos pagos le sean rechazados precisamente por no practicar la retención.

Prueba de los costos y deducciones cuando están soportados con documentación idónea.

Difícil situación en la que un contribuyente no tenga facturas para soportar sus costos y deducciones, puesto que es un requisito indispensable para deducir dichos conceptos del impuesto a la renta.

La sección cuarta del Consejo de Estado en sentencia 21328 del 22 de febrero de 2018, con ponencia del consejero Milton Chaves García, dijo:

«En cuanto los costos, el artículo 771- 2 del Estatuto Tributario condiciona su procedencia a la presentación de la factura o documento equivalente, exigiendo específicamente que la factura debe cumplir los requisitos señalados en los literales a), b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario.

Esta disposición debe analizarse en concordancia con lo dispuesto en el artículo 618 del Estatuto Tributario que establece la obligación, a cargo de los adquirentes de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes y de exhibirlas cuando el fisco las exija.»

El contribuyente tiene el deber de, primero, exigir la factura cuando hace un pago; segundo, soportar ese pago ante la Dian con una factura, de modo que, si ha incumplido con esas dos obligaciones, sencillamente ese pago no le será reconocido como costo ni como deducción.

Es decir que no hay que incluir en la declaración de renta pagos que no estén debidamente soportados con el documento que corresponde.

Eventualmente el costo presunto puede ser aplicado, pero este es limitado solo a ciertos casos y aplica únicamente para el costo de venta, más no para costos o gastos administrativos u operativos.

A decir verdad, si un contribuyente no tiene una factura por un pago realizado, generalmente se debe a que ese pago no es real, al menos en los casos de pagos por montos relevantes.

Es entendible que al contribuyente se le haya olvidado pedir una factura por algún pago menor o que la haya perdido, pero que tenga pagos de varios millones de pesos sin factura es incomprensible e injustificable.

En algunos casos particulares es posible soportar un costo con un contrato, como podría ser el canon de arrendamiento, o el pago de los honorarios de un contador, etc., pero no será posible soportar pagos por mercancías, herramientas o materias primas sin una factura legal.

El papel de la contabilidad para soportar costos y deducciones.

El artículo 772 del estatuto tributario señala que la contabilidad constituye prueba a favor del contribuyente siempre que esté llevada en debida forma.

Pero la contabilidad no es una prueba que pueda suplir la factura en los casos en que esta debe existir.

La contabilidad puede servir como prueba respecto a pagos realizados a personas que no están obligadas a facturar, pero nunca podrá suplir la falta de factura cuando esta debe exigirse y debe existir.

De hecho, la contabilidad misma debe estar elaborada con documentos que soporten válidamente lo que en ella se consigne, y no se pueden ingresar en la contabilidad pagos que carezcan del soporte idóneo.

El contribuyente no puede pretender que la Dian acepte costos y gastos por el simple hecho de que figuren en la contabilidad, cuando carecen de una factura sabiendo que la ley lo exige.

En consecuencia, el contribuyente debe tener absolutamente claro que sin factura ni pío. Todo pago que haga debe estar soportado por la factura o por el documento que corresponda según el tipo de negocio, o según el tipo de proveedor que tenga.

Recuerde que donde la ley dijo factura, debe haber factura, y donde dijo que puede haber documento equivalente a la factura, pues vale tener un documento equivalente.

Fecha de la factura y periodo en el que se puede deducir el pago respectivo.

Durante muchos años se presentaron discusiones en muchos casos estériles con la Dian porque las facturas de fin de año llegaban con fecha del año siguiente y fue una fuente de conflictos entre clientes y proveedores.

Era así porque la Dian no aceptaba como costo o deducción un pago realizado el 31 de diciembre faltando 5 para las 12, si la factura tenía fecha de enero primero a las 12 más 5.

Era un absurdo que no se correspondía con la realidad de los negocios, que en ciertas circunstancias el pago se hace en una fecha y la factura se genera en otra.

Esto fue resuelto por la Ley 1819 de 2016 que adicionó el parágrafo segundo al artículo 771-2 del estatuto tributario:

«Sin perjuicio de lo establecido en este artículo, los costos y deducciones efectivamente realizados durante el año o período gravable serán aceptados fiscalmente, así la factura de venta o documento equivalente tenga fecha del año o período siguiente, siempre y cuando se acredite la prestación del servicio o venta del bien en el año o período gravable.»

Aquí es donde la contabilidad cumple un papel esencial como medio de prueba, pues esta permite demostrar que la venta o la prestación del servicio se hizo este año y no en el siguiente.

La norma permite una factura con fecha del periodo siguiente, pero nunca con fecha del periodo anterior, aspecto que se debe tener en cuenta.

Esto aplica no solo para el impuesto de renta que tiene un periodo anual, sino para aquellos impuestos u obligaciones que tienen periodos distintos.

Documentos para soportar impuestos descontables.

Cuando lo que se pretende soportar son impuestos descontables, caso del IVA, estos son los mismos, es decir, la factura cuando es obligatorio exigirla y exhibirla, y el documento equivalente cuando este sea procedente.

Gastos deducibles sin factura electrónica.

La factura de talonario o por computador ya no es válida sino de forma excepcional y temporal, por lo que necesariamente se debe contar con una factura electrónica o un documento soporte electrónico.

Al respecto, debe tenerse en cuenta lo que señala el artículo 616-1 que trata sobre los sistemas de facturación:

«Adicionalmente, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de factura de venta, documento equivalente y/o los documentos previstos en el presente artículo.»

El mismo artículo señala respecto a la validez de la factura de talonario o de papel:

«La factura de talonario o de papel, solo tendrá validez en los casos en que el sujeto obligado a facturar presente inconvenientes tecnológicos que le imposibiliten facturar electrónicamente.»

Considerando que la factura necesariamente debe ser electrónica, será necesario que esta sea electrónica para que pueda ser deducida.

Además, si por razones tecnológicas el emisor de la factura electrónica no puede validarla, debe hacerlo en todo caso cuando se normalice la situación que impidió la validación, así que no hay razón para no tener una factura electrónica debidamente validada.

Límite de costos y gastos sin factura electrónica.

Actualmente, la totalidad de los costos y deducciones deben estar soportados con factura electrónica o documento soporte electrónico. Hasta el año gravable 2022 se aceptaba hasta un 10% de costos y gastos sin factura electrónica, pero actualmente, con la nueva versión del artículo 616-1 del estatuto tributario y el 1.6.1.4.27 del decreto 1625 de 2016, el 100% de los costos y gastos deben estar soportados por factura electrónica.

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