Contratos de construcción en la NIC 11

Una de las características más destacadas de los contratos de construcción, que resulta fundamental para comprender su tratamiento contable, es su naturaleza intrínseca. Esto se debe a que la fecha de inicio de la actividad del contrato y la fecha de finalización suelen corresponder a diferentes ejercicios económicos. Dado que estos contratos son de larga duración, la generación de ingresos se extiende a lo largo de un período que supera un ejercicio económico, lo que requiere una adecuada asignación temporal de ingresos y gastos, siguiendo los criterios establecidos en el Marco Conceptual para la preparación y presentación de estados financieros del IASB.

Definición y tipos de contratos de construcción.

Un contrato de construcción es un acuerdo específicamente negociado para la creación de un activo o un conjunto de activos estrechamente relacionados en términos de diseño, tecnología, función, destino o utilización. Esta definición establece el ámbito de los contratos de construcción, que incluye no solo la construcción de activos individuales (como puentes, túneles o barcos), sino también servicios directamente relacionados con la construcción (gestión de proyectos, ingeniería, arquitectura) y la demolición y rehabilitación de activos con restauración del entorno posterior, tal como lo contempla la NIC 11 en su enfoque contable.

En términos generales, la NIC 11 identifica dos tipos principales de contratos de construcción:

1. Contrato de Precio Fijo: En estos contratos, el contratista acuerda un precio o cantidad fija por unidad de producto, con la posibilidad de revisiones si los costos aumentan.
2. Contrato de Margen sobre el Costo: Estos contratos implican el reembolso de los costos predefinidos en el contrato, junto con una cantidad adicional, ya sea una cifra fija o un porcentaje de los costos.

Sin embargo, también pueden existir contratos mixtos, como aquellos que son una combinación de un contrato de margen sobre el costo con un precio máximo fijo. En tales casos, es necesario aplicar todas las condiciones de la NIC 11 para una adecuada contabilización de los ingresos y gastos relacionados.

Método del porcentaje de realización.

Cuando es posible estimar de manera fiable el resultado de un contrato de construcción, los ingresos y costos asociados deben reconocerse en la cuenta de resultados en función del estado de realización de la actividad en la fecha del balance. Este método se conoce como el "método del porcentaje de realización" y proporciona información sobre el progreso del contrato y su rendimiento en cada ejercicio económico.

El método del porcentaje de realización se basa en la distribución gradual de ingresos y gastos. Al finalizar el ejercicio económico, se reconocen los ingresos y gastos relacionados con el contrato en función del trabajo realizado. La determinación del grado de realización del contrato puede basarse en varios criterios, como el porcentaje de costos incurridos o trabajo completado, o mediante inspecciones del trabajo realizado. La NIC 11 recomienda utilizar el criterio que mejor mida el trabajo ejecutado, destacando que los anticipos y pagos del cliente no reflejan necesariamente el progreso real del contrato.

Bajo este método, los costos del contrato se registran como gastos en el período en que se realiza el trabajo, utilizando cuentas de gastos y, en caso necesario, cuentas por pagar o tesorería. Los costos que no se esperan recuperar, o aquellos que superan los ingresos ordinarios del contrato, se reconocen como gastos inmediatos y no se consideran en curso al final del ejercicio.

Similar a los gastos, la asignación de ingresos de los contratos de construcción plantea desafíos debido a la duración extendida de estos contratos y la incertidumbre sobre el resultado. La NIC 11 establece pautas adicionales para determinar si el resultado del contrato puede estimarse con suficiente fiabilidad, dependiendo de si el contrato es de precio fijo o de margen sobre el costo.

En el caso de un contrato de precio fijo, la incertidumbre principal se encuentra en los costos totales, más que en los ingresos. El resultado se considera confiable cuando los ingresos totales, los beneficios económicos, los costos y el progreso del contrato se pueden determinar de manera fiable.

En contratos de margen sobre el costo, la incertidumbre se relaciona más con la recuperación de costos y, por lo tanto, de los ingresos. Si los beneficios son un porcentaje fijo de los costos y todos los costos son recuperables, el resultado se puede estimar con fiabilidad. Sin embargo, en contratos con un precio máximo, puede haber un riesgo de que el beneficio sea menor de lo esperado, y en tales casos, es necesario estimar los costos totales recuperables.

En general, los contratos de margen sobre el costo tienden a tener una menor incertidumbre en la determinación del resultado en comparación con los contratos de precio fijo.

Reconocimiento contable de los costos del contrato.

La peculiaridad de los contratos de construcción en términos contables se debe a que la actividad se extiende a lo largo de ejercicios económicos diferentes debido a su larga duración. Esto plantea la necesidad de reconocer los ingresos y gastos vinculados al contrato en múltiples ejercicios económicos.

Para abordar esto, es esencial responder a las preguntas de "cuándo," "cuánto" y "cómo" en relación con el reconocimiento de los gastos y los ingresos vinculados al contrato.

Costos del Contrato.

Los costos del contrato comprenden todos los costos relacionados con el contrato desde el momento en que se vuelve firme hasta su finalización. Los costos de negociación previos a la firma del contrato pueden incluirse si es probable que se obtenga el contrato y si se pueden identificar y medir con fiabilidad. Si se reconocieran como gastos del período en el que se incurren, no se acumularán en el costo del contrato en un período posterior.

Los costos del contrato incluyen:

1. a) Costos Directamente Vinculados con el Contrato Específico: Esto puede incluir costos de mano de obra, materiales, depreciación de activos utilizados en el contrato, costos de transporte, alquiler de activos, diseño y asistencia técnica directamente relacionados, costos estimados de rectificación y garantías, y reclamaciones de terceros.
2. b) Costos Relacionados con la Actividad General de Contratación: Estos costos pueden asignarse al contrato específico, pero se requiere un enfoque sistemático y racional para su distribución. Deben basarse en el nivel normal de actividad de construcción y aplicarse de manera uniforme a costos de características similares. Ejemplos de estos costos incluyen seguros, costos de diseño y asistencia técnica no relacionados directamente con un contrato específico, costos indirectos de construcción como el procesamiento de nóminas y, en el caso de que el contratista siga el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23, los intereses pueden ser activados como parte del costo del activo adquirido.
3. c) Otros Costos Cargables al Cliente según las Cláusulas del Contrato: Estos costos pueden ser incluidos si el contrato lo permite, pero ciertos costos, como gastos generales de administración, costos de venta, investigación y desarrollo, y parte de la depreciación por infrautilización de activos fijos, se excluyen a menos que se haya acordado un reembolso específico en el contrato.

En resumen, los contratos de construcción presentan desafíos contables debido a su larga duración y la necesidad de distribuir ingresos y gastos entre múltiples ejercicios económicos. El método del porcentaje de realización se utiliza para abordar esta cuestión, y la NIC 11 proporciona directrices para determinar si el resultado del contrato puede estimarse con suficiente fiabilidad, dependiendo del tipo de contrato. Además, se deben considerar cuidadosamente los costos directamente vinculados con el contrato, los costos relacionados con la actividad general de contratación y cualquier otro costo que pueda ser cargado al cliente de acuerdo con las cláusulas del contrato al reconocer los costos del contrato. Esto asegura que la contabilidad de los contratos de construcción sea precisa y refleje adecuadamente el progreso y los resultados de estos proyectos a largo plazo.