La pérdida y destrucción de inventarios puede ser deducible del impuesto sobre la renta en algunos casos puntuales, como en el caso de la obsolescencia.
Pérdida de inventarios.
Hay pérdida de inventarios por distintas circunstancias, como, por ejemplo, el robo, la destrucción, la merma, el deterioro, la obsolescencia, el vencimiento, etc.
La pérdida de inventarios significa una pérdida de valor del total de los inventarios que tiene la empresa o contribuyente, que, al corresponder a un activo, implica la disminución del activo.
Esa disminución del valor de los inventarios, y de paso, de los activos, debe ser reconocida como costo o gasto, según corresponda, y en algunos casos es deducible del impuesto sobre la renta y en otros casos no.
Destrucción y pérdida de inventarios como costo.
En general, la destrucción y pérdida de inventarios son aceptadas como costo en los términos del artículo 64 del estatuto tributario, que regula la disminución de inventarios.
Recordemos que el costo de los inventarios se puede determinar ya sea mediante el sistema de inventarios periódico o permanente, y dependiendo del sistema será el tratamiento de la destrucción o pérdida de los inventarios.
En caso de llevar el inventario periódico, señala el inciso primero del numeral 1 del artículo 64 del estatuto tributario:
«Cuando se trate de faltantes de inventarios de fácil destrucción o pérdida, las unidades del inventario final pueden disminuirse hasta en un tres por ciento (3%) de la suma del inventario inicial más las compras. Si se demostrare la ocurrencia de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, pueden aceptarse disminuciones mayores.»
Se acepta sin problemas una disminución de hasta el 3% del inventario final, y si la pérdida es superior, se puede aceptar, pero se debe demostrar que ocurrió por fuerza mayor o caso fortuito.
Tratándose del sistema de inventarios permanente, señala el segundo inciso del numeral 1 del artículo 64 del estatuto tributario:
«Cuando el costo de los inventarios vendidos se determine por el sistema de inventario permanente, serán deducibles las disminuciones ocurridas en inventarios de fácil destrucción o pérdida, siempre que se demuestre el hecho que dio lugar a la pérdida o destrucción, hasta en un tres por ciento (3%) de la suma del inventario inicial más las compras.»
Se acepta hasta un 3% de pérdida o destrucción, pero se debe acreditar el hecho que dio lugar a dicha pérdida, sin que sea necesario acreditar la fuerza mayor o el caso fortuito.
Las anteriores pérdidas se tratan como costo de venta y no como deducción del impuesto sobre la renta.
Inventarios dados de baja por obsolescencia.
Adicional a las pérdidas anteriormente permitidas y tratadas como costo de venta, es posible que se den de baja algunos productos por obsolescencia, los cuales pueden deducirse del impuesto sobre la renta conforme al numeral 2 del artículo 64 del estatuto tributario:
«Los inventarios dados de baja por obsolescencia y debidamente destruidos, reciclados o chatarrizados; siempre y cuando sean diferentes a los previstos en el numeral 1 de este artículo, serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios en su precio de adquisición, más costos directamente atribuibles y costos de transformación en caso de que sean aplicables. Para la aceptación de esta disminución de inventarios se requiere como mínimo un documento donde conste la siguiente información: cantidad, descripción del producto, costo fiscal unitario y total y justificación de la obsolescencia o destrucción, debidamente firmado por el representante legal o quien haga sus veces y las personas responsables de tal destrucción y demás pruebas que sean pertinentes.»
Todo inventario que se dé de baja por obsolescencia debe ser documentado a efectos de acreditar los requisitos exigidos por la norma.
En este caso, la ley no limita la cantidad de inventarios que se pueden deducir, de manera que pueden ser tantos como se logre acreditar.
Destrucción de inventarios en cumplimiento de medidas sanitarias.
Todo producto que se destruya o sea dado de baja en cumplimiento de medidas sanitarias es deducible del impuesto sobre la renta, pues califica como obsolescencia en los términos ya explicados.
Incluso antes de que el estatuto tributario permitiera expresamente esa deducción, la jurisprudencia del Consejo de Estado lo permitía, como en la sentencia 15099 del 19 de julio de 2017 de la sección cuarta:
«De otra parte, la apertura económica y la suscripción de tratados comerciales con otros países implica el fortalecimiento de medidas fitosanitarias, de salubridad pública o de cualquier otra índole que obligan a los contribuyentes a dar de baja determinados activos movibles que (por vencimiento, deterioro, contaminación, etc.), merecen reconocimiento fiscal de expensa en el denuncio rentístico, pues de lo que se trata es de impulsar la producción y no de restringir tributariamente los incentivos previstos en la ley. Así las cosas, tratándose de activos movibles que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente que deban ser destruidos, porque no puedan ser consumidos, ni usados, es decir, que no puedan ser comercializados en ninguna forma, se admite su valor como "expensa necesaria", siempre y cuando se demuestre que el hecho ocurrió en el respectivo año gravable, tiene relación causa-efecto con la producción del ingreso y que es indispensable y proporcionado con la actividad, en otras palabras, que acata los presupuestos del artículo 107 del E.T. Además el contribuyente debe demostrar que tal expensa no ha sido reconocida por otros medios.»
Es un criterio jurisprudencial que aún se mantiene y que de alguna forma fue recogido por la nueva versión del artículo 64 del estatuto tributario al incluir el concepto de obsolescencia.
Tal es el caso de los medicamentos y alimentos que tienen fecha de vencimiento, lo que impide su comercialización luego de expirado el vencimiento.
La norma no impone un límite a lo que se puede deducir por este concepto; así procede todo lo que se pueda acreditar.
Deducción por robo o extravío de mercancías.
Cuando la pérdida del inventario se debe a que las mercancías o productos fueron robados o extraviados, el asunto es más complejo, pues la posible deducción podría hacerse con base en el artículo 148 del estatuto tributario, como deducción por pérdida de activos, y en tal caso hay que acreditar la fuerza mayor.
Pero sucede que la fuerza mayor exige imprevisibilidad e irresistibilidad, conceptos no aplicables al robo de mercancías, pues es un hecho previsible razonablemente, así que es muy difícil que la Dian acepte una deducción de este tipo.
La deducción podrá ser aceptada si la pérdida se dio por un terremoto o una avalancha, casos extremos para ilustrar lo que debe entenderse como imprevisible e irresistible.
Costos y deducciones cuando el inventario perdido estaba asegurado.
Si la pérdida de inventarios recae sobre mercancías que estaban aseguradas y que la aseguradora hace el reconocimiento respectivo, se aplica lo señalado en el numeral 3 del artículo 64 del estatuto tributario:
«En aquellos eventos en que los inventarios se encuentren asegurados, la pérdida fiscal objeto de deducción será la correspondiente a la parte que no se hubiere cubierto por la indemnización o seguros. El mismo tratamiento será aplicable a aquellos casos en los que el valor de la pérdida sea asumido por un tercero.»
Lo que no reconozca la aseguradora se trata como costo o como deducción, según corresponda en los términos y límites ya señalados.
En general, la pérdida de inventarios hace parte del costo de venta de los inventarios enajenados, de modo que, si se trata como costo, no puede tratarse a su vez como deducción del impuesto sobre la renta, por cuanto se estaría optando por un doble beneficio tributario.
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